序論：寫作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來了七篇長期股權(quán)投資論文范文，愿它們成為您寫作過程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

2006年2月的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則》，將于2007年1月1日起在上市公司中實(shí)施。新準(zhǔn)則相對于現(xiàn)行準(zhǔn)則和制度而言，存在較大的變化和差異。其中，長期股權(quán)投資的核算即是其中的一個(gè)重要方面，本文試就新準(zhǔn)則規(guī)范下的長期股權(quán)投資核算進(jìn)行討論。

根據(jù)長期股權(quán)投資對被投資單位的影響程度和公允價(jià)值能否可靠計(jì)量，新準(zhǔn)則將長期股權(quán)投資進(jìn)行了分類。主要?jiǎng)澐譃椋阂荒軌驅(qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的權(quán)益性投資，即對子公司投資；二能夠與其他合營方一同對被投資單位實(shí)施共同控制的權(quán)益性投資，即對合營企業(yè)投資；三能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響的權(quán)益性投資，即對聯(lián)營企業(yè)投資；四對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的權(quán)益性投資；五其他權(quán)益性投資，即對被投資單位不具有控制、共同控制或重大影響，但在活躍市場中有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量的權(quán)益性投資。《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)范前四類長期股權(quán)投資的核算，而第五類長期股股投資則應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》的規(guī)定進(jìn)行處理（包含于交易性金融資產(chǎn)和可供出售金融資產(chǎn)中），對于第五類長期股股投資，本文不作詳述。

一、初始計(jì)量

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》按形成或取得來源，將長期股權(quán)投資又分為企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資和其他方式取得的長期股權(quán)投資，并分別規(guī)定了不同的初始投資成本計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)。

（一）企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資

企業(yè)合并，是指將兩個(gè)或者兩個(gè)以上單獨(dú)的企業(yè)合并形成一個(gè)報(bào)告主體的交易或事項(xiàng)。在我國將企業(yè)合并分為同一控制下的企業(yè)合并和非同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的企業(yè)在合并前后均受同一方或相同的多方最終控制且該控制并非暫時(shí)性的，為同一控制下的企業(yè)合并。參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，為非同一控制下的企業(yè)合并。從形式上看，企業(yè)合并又可分吸收合并、新設(shè)合并和控股合并。由于吸收合并中被合并方或被購買方解散，新設(shè)合并中合并各方均解散，被投資主體不復(fù)存在，因此，在這個(gè)意義上，只有控股合并存在長期股權(quán)投資持續(xù)核算的問題。

1、同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。合并方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。長期股權(quán)投資初始投資成本與支付的現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓的非現(xiàn)金資產(chǎn)以及所承擔(dān)債務(wù)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

合并方以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。按照發(fā)行股份的面值總額作為股本，長期股權(quán)投資初始投資成本與所發(fā)行股份面值總額之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整資本公積；資本公積不足沖減的，調(diào)整留存收益。

2、非同一控制下的企業(yè)合并形成的長期股權(quán)投資。購買方應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本（合并成本）：一次交換交易實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為購買方在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值(公允價(jià)值與其賬面價(jià)值的差額，計(jì)入當(dāng)期損益)；通過多次交換交易分步實(shí)現(xiàn)的企業(yè)合并，合并成本為每一單項(xiàng)交易成本之和。此外，為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)生的各項(xiàng)直接相關(guān)費(fèi)用，約定的可能影響合并成本的未來事項(xiàng)在購買日估計(jì)很可能發(fā)生且對合并成本的影響金額能夠可靠計(jì)量，該未來事項(xiàng)的影響金額等兩項(xiàng)支出也應(yīng)當(dāng)計(jì)入合并成本。

購買方對合并成本大于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（被購買方可辨認(rèn)資產(chǎn)的公允價(jià)值減去負(fù)債及或有負(fù)債公允價(jià)值后的余額）份額的差額，應(yīng)當(dāng)確認(rèn)為商譽(yù)。初始確認(rèn)后的商譽(yù)，應(yīng)當(dāng)以其成本扣除累計(jì)減值準(zhǔn)備后的金額計(jì)量。購買方對合并成本小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，應(yīng)當(dāng)首先對取得的被購買方各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)、負(fù)債及或有負(fù)債的公允價(jià)值以及合并成本的計(jì)量進(jìn)行復(fù)核，經(jīng)復(fù)核后合并成本仍小于合并中取得的被購買方可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益。

例：甲上市公司與乙公司是不具有關(guān)聯(lián)關(guān)系的兩個(gè)獨(dú)立的企業(yè)，2007年1月15日兩公司達(dá)成合并協(xié)議，甲公司于2007年7月1日以公允價(jià)值為800萬元、賬面價(jià)值為600萬元的資產(chǎn)作為對價(jià)控股合并乙公司，占乙公司60%股權(quán)。假設(shè)不考慮合并發(fā)生的直接相關(guān)費(fèi)用，無或有項(xiàng)目，2007年7月1日乙公司財(cái)務(wù)狀況如下（單位：萬元）：

項(xiàng)目賬面價(jià)值公允價(jià)值

固定資產(chǎn)600800

長期股權(quán)投資400600

長期借款300300

凈資產(chǎn)7001100

那么，2007年7月1日，甲公司會計(jì)分錄為：

借：長期股權(quán)投資800

貸：有關(guān)資產(chǎn)600

營業(yè)外收入200

借：商譽(yù)140（800-1100×60%）

貸：長期股權(quán)投資140

（二）其他方式取得的長期股權(quán)投資

其他方式取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照下列規(guī)定確定其初始投資成本：

1、以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照實(shí)際支付的購買價(jià)款作為初始投資成本。初始投資成本包括與取得長期股權(quán)投資直接相關(guān)的費(fèi)用、稅金及其他必要支出。

2、以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值作為初始投資成本。

3、投資者投入的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照投資合同或協(xié)議約定的價(jià)值作為初始投資成本，但合同或協(xié)議約定價(jià)值不公允的除外。

4、通過非貨幣性資產(chǎn)交換取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第7號——非貨幣性資產(chǎn)交換》確定，即非貨幣性資產(chǎn)交換滿足“交換具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，換入或換出資產(chǎn)的公允價(jià)值能夠可靠計(jì)量”的條件的，應(yīng)當(dāng)以公允價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為換入長期股權(quán)投資的成本，公允價(jià)值與換出資產(chǎn)賬面價(jià)值的差額計(jì)入當(dāng)期損益；未滿足上述條件的，應(yīng)當(dāng)以換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)作為長期股權(quán)投資的初始成本，不確認(rèn)損益。

5、通過債務(wù)重組取得的長期股權(quán)投資，其初始投資成本應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第12號——債務(wù)重組》確定。即債權(quán)人應(yīng)當(dāng)對受讓的長期股權(quán)投資按其公允價(jià)值入賬，重組債權(quán)的賬面余額與受讓的長期股權(quán)投資的公允價(jià)值之間的差額，計(jì)入當(dāng)期損益；債權(quán)人已對債權(quán)計(jì)提減值準(zhǔn)備的，應(yīng)當(dāng)先將該差額沖減減值準(zhǔn)備，減值準(zhǔn)備不足以沖減的部分，計(jì)入當(dāng)期損益。

值得注意的是，長期股權(quán)投資的初始計(jì)量，無需區(qū)分成本法和權(quán)益法，僅需從長期股權(quán)投資形成或取得的角度，按照上述標(biāo)準(zhǔn)予以確定即可。

二、后續(xù)計(jì)量

《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》對長期股權(quán)投資的后續(xù)計(jì)量，是從區(qū)分長期股權(quán)投資類別的角度，根據(jù)不同類別長期股權(quán)投資的特點(diǎn)，分別采用成本法和權(quán)益法進(jìn)行后續(xù)計(jì)量的。

（一）成本法

成本法，是指長期股權(quán)投資按投資成本計(jì)價(jià)的方法。《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，下列兩類長期股權(quán)投資應(yīng)當(dāng)采用成本法核算：一投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資（前文分類中的第一類長期股權(quán)投資）；二投資企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資（前文分類中的第四類長期股權(quán)投資）。特別地，能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施控制的長期股權(quán)投資，在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，還需調(diào)整為權(quán)益法反映。

已經(jīng)確定采用成本法核算的長期股權(quán)投資，應(yīng)當(dāng)按照初始投資成本計(jì)價(jià)。追加或收回投資應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。被投資單位宣告分派的現(xiàn)金股利或利潤，確認(rèn)為當(dāng)期投資收益。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于被投資單位接受投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

當(dāng)然，因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算，并以成本法下長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。對于原由《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》規(guī)范的長期股權(quán)投資，因追加投資等原因形成共同控制或重大影響的，同樣適當(dāng)用本轉(zhuǎn)換原則，即以金融工具準(zhǔn)則確定的投資賬面價(jià)值作為按照權(quán)益法核算的初始投資成本。

（二）權(quán)益法

權(quán)益法，是指長期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》規(guī)定，投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資（前文分類中的第二、三類長期股權(quán)投資），應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益法核算。

確定采用權(quán)益法核算的長期股權(quán)投資，其初始投資成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值（可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的確定方法與企業(yè)合并中的規(guī)定相同）份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始投資成本；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。值得注意的是，非同一控制下的企業(yè)控股合并形成的長期股權(quán)投資，其后續(xù)計(jì)量按照成本法核算，不適用上述原則。

權(quán)益法下，投資企業(yè)取得長期股權(quán)投資后，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)享有或應(yīng)分擔(dān)的被投資單位實(shí)現(xiàn)的凈損益的份額，確認(rèn)投資損益并調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)按照被投資單位宣告分派的利潤或現(xiàn)金股利計(jì)算應(yīng)分得的部分，相應(yīng)減少長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值。投資企業(yè)確認(rèn)被投資單位發(fā)生的凈虧損，應(yīng)當(dāng)以長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值以及其他實(shí)質(zhì)上構(gòu)成對被投資單位凈投資的長期權(quán)益減記至零為限，投資企業(yè)負(fù)有承擔(dān)額外損失義務(wù)的除外，被投資單位以后實(shí)現(xiàn)凈利潤的，投資企業(yè)在其收益分享額彌補(bǔ)未確認(rèn)的虧損分擔(dān)額后，恢復(fù)確認(rèn)收益分享額。

權(quán)益法下，投資企業(yè)在確認(rèn)應(yīng)享有被投資單位凈損益的份額時(shí)，應(yīng)當(dāng)以取得投資時(shí)被投資單位各項(xiàng)可辨認(rèn)資產(chǎn)等的公允價(jià)值為基礎(chǔ)，對被投資單位的凈利潤進(jìn)行調(diào)整后確認(rèn)。被投資單位采用的會計(jì)政策及會計(jì)期間與投資企業(yè)不一致的，應(yīng)當(dāng)按照投資企業(yè)的會計(jì)政策及會計(jì)期間對被投資單位的財(cái)務(wù)報(bào)表進(jìn)行調(diào)整，并據(jù)以確認(rèn)投資損益。

投資企業(yè)對于被投資單位除凈損益以外所有者權(quán)益的其他變動，應(yīng)當(dāng)調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值并計(jì)入所有者權(quán)益。

當(dāng)然，投資企業(yè)因減少投資等原因?qū)Ρ煌顿Y單位不再具有共同控制或重大影響，并且長期股權(quán)投資在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的，應(yīng)當(dāng)改按成本法核算，并以權(quán)益法下長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為按照成本法核算的初始投資成本。

三、減值及處置

新準(zhǔn)則中，長期股權(quán)投資的減值方法有其特殊性。按照成本法核算的、在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資，其減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第22號——金融工具確認(rèn)和計(jì)量》處理，即應(yīng)當(dāng)將長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值與按照類似金融資產(chǎn)當(dāng)時(shí)市場收益率對未來現(xiàn)金流量折現(xiàn)確定的現(xiàn)值之間的差額，確認(rèn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，且不得轉(zhuǎn)回；其他按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》核算的長期股權(quán)投資，其減值應(yīng)當(dāng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第8號——資產(chǎn)減值》處理，即長期股權(quán)投資存在減值跡象的，應(yīng)當(dāng)估計(jì)其可收回金額可收回金額應(yīng)當(dāng)根據(jù)長期股權(quán)投資的公允價(jià)值減去處置費(fèi)用后的凈額與長期股權(quán)投資預(yù)計(jì)未來現(xiàn)金流量的現(xiàn)值兩者之間較高者確定。計(jì)量結(jié)果表明，長期股權(quán)投資的可收回金額低于其賬面價(jià)值的，應(yīng)當(dāng)將長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值減記至可收回金額，減記的金額確認(rèn)為資產(chǎn)減值損失，計(jì)入當(dāng)期損益，同時(shí)計(jì)提相應(yīng)的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備，資產(chǎn)減值損失一經(jīng)確認(rèn)，在以后會計(jì)期間不得轉(zhuǎn)回。

篇(2)

論文摘要新頒布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》與原有的準(zhǔn)則相比，長期股權(quán)投資成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換的會計(jì)處理規(guī)定發(fā)生了很大的變化。本文以成本法、權(quán)益法的原理及適用范圍為基礎(chǔ)，通過實(shí)例對長期股權(quán)投資成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換的方法及應(yīng)注意的問題進(jìn)行了探析。

一、長期股權(quán)投資成本法、權(quán)益法及其適用范圍

長期股權(quán)投資核算的成本法是指長期股權(quán)投資按投資成本計(jì)價(jià)的方法。該方法下，長期股權(quán)投資以取得股權(quán)時(shí)的成本計(jì)價(jià)，其后。除投資企業(yè)追加投資、收回投資等情形外。長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值保持不變。投資企業(yè)確認(rèn)投資收益，僅限于所獲得的被投資單位在投資后產(chǎn)生的累積凈利潤的分配額，所獲得的利潤或現(xiàn)金股利超過上述數(shù)額的部分作為初始投資成本的收回。

長期股權(quán)投資核算的權(quán)益法是指長期股權(quán)投資最初以初始投資成本計(jì)量，其后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資單位所有者權(quán)益份額的變化對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。權(quán)益法的核心思想是從投資企業(yè)角度，將被投資單位經(jīng)濟(jì)活動及其影響與投資企業(yè)視同一體，因此要求投資的賬面價(jià)值隨著被投資單位所有者權(quán)益(公允價(jià)值)的變動而變動。

新頒布的《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第2號——長期股權(quán)投資》(以下簡稱“新準(zhǔn)則”)規(guī)定，當(dāng)投資企業(yè)對被投資單位能夠?qū)嵤┛刂苹蛲顿Y企業(yè)對被投資單位不具有共同控制或重大影響，并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量這兩種情況時(shí)，長期股權(quán)投資應(yīng)采用成本法核算。投資企業(yè)對被投資單位具有共同控制或重大影響時(shí)，長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法進(jìn)行核算。成本法、權(quán)益法的適用范圍是建立在判斷投資企業(yè)對被投資企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策的影響程度的基礎(chǔ)上的。實(shí)務(wù)中，區(qū)分投資企業(yè)和被投資企業(yè)關(guān)系的標(biāo)準(zhǔn)有兩種：一種是法律上的標(biāo)準(zhǔn)(如持股比例)，主要依據(jù)投資企業(yè)所持有的被投資企業(yè)的股權(quán)比例來判斷；另一種是經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上的標(biāo)準(zhǔn)。可見持股比例并非決定長期股權(quán)投資目的和采用相應(yīng)會計(jì)處理方法的絕對標(biāo)準(zhǔn)。在判斷投資企業(yè)和被投資企業(yè)的關(guān)系時(shí)。要考慮多方面因素，從經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)出發(fā)。依據(jù)投資企業(yè)對被投資單位的財(cái)務(wù)和經(jīng)營政策的影響程度來確定投資企業(yè)與被投資企業(yè)的關(guān)系。即在判斷投資企業(yè)與被投資企業(yè)關(guān)系時(shí)應(yīng)遵循實(shí)質(zhì)重于形式的基本原則。由于減少投資或追加投資等各種原因，致使投資企業(yè)對被投資企業(yè)財(cái)務(wù)和經(jīng)營決策的影響程度發(fā)生變化時(shí)，應(yīng)根據(jù)權(quán)益法和成本法適用的范圍，重新判斷新的影響程度，進(jìn)而決定是否繼續(xù)采用原來的核算方法。一般情況下是通過持股比例進(jìn)行判斷的。為便于理解持股比例與核算方法之間的對應(yīng)關(guān)系，筆者用圖1說明。

從圖1可以看出，長期股權(quán)投資核算方法的選擇方法是：如果持股比例在20％-50％之間應(yīng)采用權(quán)益法，一旦持股比例高于或者低于這個(gè)范圍，就應(yīng)采用成本法；與之相反。原采用成本法核算的長期股權(quán)投資，若持股比例發(fā)生變化進(jìn)入20％－50％的范圍就應(yīng)改按權(quán)益法。

二、成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換的情形及其處理

通過分析可以看出。長期股權(quán)投資的核算由成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換的情形有兩種。一是原持股比例不足20％，因持股比例增加進(jìn)入20％-50％，導(dǎo)致成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換，這種情況是指因追加投資由原先的不具有控制、共同控制和重大影響變?yōu)榫哂泄餐刂苹蛑卮笥绊憽６窃止杀壤?0％以上，因持股比例減少進(jìn)入20％-50％。導(dǎo)致成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換。這種情況是指因減少投資對被投資單位不再具有控制而變?yōu)榫哂泄餐刂苹蛑卮笥绊憽?/p>

新準(zhǔn)則規(guī)定，因追加投資等原因能夠?qū)Ρ煌顿Y單位實(shí)施共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制的，應(yīng)當(dāng)改按權(quán)益法核算。此時(shí)應(yīng)以成本法下長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為初始投資成本，并在此基礎(chǔ)上比較初始投資成本與應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額，確定是否需要對長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整，按照權(quán)益法核算、進(jìn)行后續(xù)計(jì)量。

可見由成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換，不再采用追溯調(diào)整法對原先采用成本法核算的投資進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。但是應(yīng)根據(jù)不同的轉(zhuǎn)換前提。對初始投資、追加投資等進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。

(一)原持股比例不足20％，因持股增加進(jìn)入20％-50％，導(dǎo)致成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換

這種情況是指。原持有的投資對被投資單位不具有控制、共同控制或者重大影響、在活躍市場沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量，因持股比例增加。導(dǎo)致能夠?qū)Ρ煌顿Y單位施加重大影響或是共同控制的情形。此時(shí)，應(yīng)區(qū)分原持有的長期股權(quán)投資、新增長期股權(quán)投資兩部分分別考慮、綜合處理。同時(shí)，應(yīng)分析計(jì)算原投資后至再次投資的交易日之間，被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的增減變化額，按原持股比例計(jì)算應(yīng)享有的部分，調(diào)整長期股權(quán)投資及留存收益。對于這些規(guī)定，可以從以下幾方面理解。

1原持股權(quán)部分

比較原長期股權(quán)投資賬面余額與按照原持股比例計(jì)算確定的應(yīng)享有原取得投資時(shí)被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額(以下簡稱“應(yīng)享有的份額”)之間的差額。如果長期股權(quán)投資的賬面余額大于應(yīng)享有的份額(超出的部分為“正商譽(yù)”)，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；如果長期股權(quán)投資的賬面余額小于應(yīng)享有的份額(小于的部分為“負(fù)商譽(yù)”)，應(yīng)按其差額調(diào)整增加長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值及留存收益。

2新增股權(quán)部分

應(yīng)比較新增投資的成本與取得該部分投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的份額。如果投資成本大于應(yīng)享有的份額，即出現(xiàn)“正商譽(yù)”，則不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本；如果小于應(yīng)享有的份額，即出現(xiàn)“負(fù)商譽(yù)”，應(yīng)調(diào)增長期股權(quán)投資的成本及營業(yè)外收入。

必須注意的是：要綜合考慮上述兩種情況。確定與整體投資相關(guān)的商譽(yù)或是因投資成本小于應(yīng)享有份額應(yīng)計(jì)入留存收益或損益的金額。可簡單理解為：大投資獲得小份額不調(diào)賬，小投資獲得大份額則調(diào)賬，簡稱“大不調(diào)、小調(diào)”。在此，投資成本與應(yīng)享有的份額之間不外乎有以下關(guān)系：

A初始投資成本>應(yīng)享有的份額，追加投資成本>應(yīng)享有的份額。綜合成本>應(yīng)享有的份額

B初始投資成本<應(yīng)享有的份額，追加投資成本<應(yīng)享有的份額，綜合成本<應(yīng)享有的份額

C初始投資成本>應(yīng)享有的份額。追加投資成本<應(yīng)享有的份額。綜合成本≠應(yīng)享有的份額

D初始投資成本<應(yīng)享有的份額，追加投資成本>應(yīng)享有的份額，綜合成本≠應(yīng)享有的份額

E初始投資成本<應(yīng)享有的份額，追加投資成本>應(yīng)享有的份額。綜合成本=應(yīng)享有的份額

在上述情況中。只要是綜合投資成本<應(yīng)享有的份額，即出現(xiàn)綜合“負(fù)商譽(yù)”，就應(yīng)調(diào)增長期股權(quán)投資的成本及留存收益或者資本公積。

3原投資后至再次投資的交易日之間(以下簡稱“兩次投資期間”)，被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變化的處理

兩次投資期間。因被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變化相對于原持股比例的部分。屬于此間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中應(yīng)享有份額的部分，應(yīng)調(diào)整長期投資的賬面價(jià)值及留存收益；屬于其他原因?qū)е碌谋煌顿Y單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值變動中應(yīng)享有的份額。調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值及資本公積。

例1甲公司按照凈利潤的10％提取盈余公積，有關(guān)長期股權(quán)投資業(yè)務(wù)如下：

(1)2007年1月1日用銀行存款1000萬元取得乙公司10％的股權(quán)。當(dāng)時(shí)乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為8000萬元(假定乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。因?qū)Ρ煌顿Y單位不具有重大影響且無法可靠確定該項(xiàng)投資的公允價(jià)值，甲公司對其采用成本法核算。

(2)甲公司2008年1月1日，又以1300萬元的價(jià)格取得乙公司12％的股權(quán)，當(dāng)日乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為12000萬元(假定公允價(jià)值與賬面價(jià)值相同)。取得該部分股權(quán)后，甲公司能夠?qū)σ夜镜纳a(chǎn)經(jīng)營決策實(shí)施重大影響，對該項(xiàng)長期股權(quán)投資改為權(quán)益法核算。(3)假設(shè)甲公司上述兩次投資期間，乙公司通過生產(chǎn)經(jīng)營活動實(shí)現(xiàn)的凈利潤為3000萬元。未派發(fā)過現(xiàn)金股利；因其他原因?qū)е沦Y本公積金增加1000萬元。這兩項(xiàng)因素導(dǎo)致乙公司的賬面凈資產(chǎn)自2007年初的8000萬元，增加至2008年初的12000萬元。

甲公司在追加投資時(shí)。對該項(xiàng)長期股權(quán)投資由成本法改為權(quán)益法核算。分析如下：

首先，初始投資1000萬元，按10％持股比例擁有份額800萬元，出現(xiàn)正商譽(yù)200萬元；其次，追加投資1300萬元。按12％持股比例擁有份額1440萬元，產(chǎn)生負(fù)商譽(yù)140萬元；正、負(fù)商譽(yù)綜合考慮，出現(xiàn)正商譽(yù)60萬元。因此不需要對長期股權(quán)投資的成本進(jìn)行調(diào)整。再次，兩次投資期間。可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值增加4000萬元。其中3000萬元為凈損益的增加。應(yīng)按原持股比例調(diào)增留存收益；另外1000萬元為資本公積的變化，按原持股比例應(yīng)調(diào)增資本公積。

借：長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整)300萬元

——乙公司(其他權(quán)益變動)100萬元

貸：盈余公積30萬元

利潤分配270萬元

資本公積——其他資本公積100萬元

上述分錄做完后。長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為：1000+1300+400=2700萬元，在2008年初享有的份額為：12000×22％=2640萬元，賬面價(jià)值高出“份額”60萬元，即為綜合正商譽(yù)。

例2假設(shè)例1中2008年1月1日追加投資時(shí)，支付的款項(xiàng)為1000萬元，其他條件不變。則追加投資擁有的份額為12000×12％=1440萬元，產(chǎn)生負(fù)商譽(yù)440萬元，與初始投資產(chǎn)生的正商譽(yù)200萬元相抵后，出現(xiàn)240萬元的負(fù)商譽(yù)。對此應(yīng)作如下分錄：

借：長期股權(quán)投資——乙公司(投資成本)240萬元

貸：營業(yè)外收入240萬元

涉及損益調(diào)整的分錄與例1相同。調(diào)整后長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為1000+1000+400+240=2640萬元，與應(yīng)享有的份額2640萬元相等。

綜上所述，可得出如下結(jié)論：如果初始投資產(chǎn)生的商譽(yù)與追加投資產(chǎn)生的商譽(yù)綜合在一起時(shí)為正商譽(yù)，則不調(diào)整長期股權(quán)投資的成本；如果綜合在一起為負(fù)商譽(yù)，則應(yīng)根據(jù)如下情況分別進(jìn)行處理：

(1)如果初始投資產(chǎn)生負(fù)商譽(yù)，追加投資也產(chǎn)生負(fù)商譽(yù)。綜合為負(fù)商譽(yù)，則應(yīng)在調(diào)整增加長期股權(quán)投資的同時(shí)，對前者調(diào)增留存收益，后者調(diào)增營業(yè)外收入。

(2)如果初始投資產(chǎn)生負(fù)商譽(yù)，追加投資產(chǎn)生正商譽(yù)。綜合為負(fù)商譽(yù)，則應(yīng)在調(diào)整增加長期股權(quán)投資的同時(shí)，調(diào)增留存收益。

(3)如果初始投資產(chǎn)生正商譽(yù)、追加投資產(chǎn)生負(fù)商譽(yù)。綜合為負(fù)商譽(yù)。則應(yīng)在調(diào)整增加長期股權(quán)投資的同時(shí)，調(diào)增營業(yè)外收入。

(二)原持股比例在50％以上，因持股比例減少進(jìn)入20％-50％，導(dǎo)致成本法向權(quán)益法轉(zhuǎn)換

這種情況是指原持有的投資對被投資單位具有控制能力，因持股比例減少轉(zhuǎn)為具有重大影響或是與其他方一起實(shí)施共同控制的情形。此時(shí)應(yīng)從以下幾方面進(jìn)行理解。

1按減少的持股比例結(jié)轉(zhuǎn)應(yīng)中止確認(rèn)的長期股權(quán)投資成本。

2應(yīng)將剩余的長期股權(quán)投資成本與應(yīng)享有的剩余份額(按照剩余持股比例計(jì)算的原投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值部分)進(jìn)行比較，屬于投資作價(jià)中商譽(yù)的部分，不調(diào)整長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值；屬于投資成本小于應(yīng)享有份額的部分(即負(fù)商譽(yù))，在調(diào)整長期股權(quán)投資成本的同時(shí)。調(diào)整留存收益。

3對于原取得投資后到轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法之間被投資單位實(shí)現(xiàn)凈損益中按照持股比例應(yīng)享有的份額。調(diào)整長期股權(quán)投資及留存收益；對于被投資單位的所有者權(quán)益的其他變動。應(yīng)根據(jù)應(yīng)享有的份額調(diào)整長期股權(quán)投資及資本公積。

例3甲公司按10％提取盈余公積。甲公司原持有乙公司60％的股權(quán)，屬非同一控制下的企業(yè)合并。其賬面余額為7500萬元。為提取減值準(zhǔn)備。甲公司取得60％的股權(quán)時(shí)，乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為10000萬元，賬面凈資產(chǎn)與可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值不存在差額。2007年3月1日，甲公司將其持有的乙公司20％的股權(quán)對外出售，獲得價(jià)款2600萬元存入銀行，當(dāng)日被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值總額為15000萬元，與賬面凈資產(chǎn)相等。甲公司自取得對乙公司長期股權(quán)投資后至處置投資期間。乙公司實(shí)現(xiàn)凈利潤1000萬元，除了所實(shí)現(xiàn)的凈損益外，其他原因使資本公積增加4000萬元。

甲公司處置對乙公司20％的股權(quán)后，剩余40％的股權(quán)應(yīng)由成本法改為權(quán)益法核算。分析如下：

首先，結(jié)轉(zhuǎn)減持的長期股權(quán)投資成本。

借：銀行存款2600萬元

貸：長期股權(quán)投資2500萬元

投資收益500萬元

其次，將剩余的長期股權(quán)投資成本5000萬元與原投資時(shí)應(yīng)享有的剩余份額4000萬元(10000×40％)進(jìn)行比較，出現(xiàn)正商譽(yù)1000萬元，不需對長期股權(quán)投資成本進(jìn)行調(diào)整。(如果是負(fù)商譽(yù)。則應(yīng)借記“長期股權(quán)投資”，貸記“盈余公積”、“利潤分配”)。

再次，針對原取得投資后到轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法期間，乙公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值的變動5000萬元(15000-10000)，進(jìn)行相應(yīng)的賬務(wù)處理。可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值增加的5000萬元中，有1000萬元屬于凈利，4000萬元屬于資本公積，因此：

按剩余持股比例計(jì)算應(yīng)享有的收益額=1000×40％=400萬元

按剩余持股比例計(jì)算應(yīng)享有的資本公積=4000×40％：1600萬元

針對兩次投資時(shí)點(diǎn)期間乙公司可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的變動。應(yīng)作如下賬務(wù)處理：

借：長期股權(quán)投資——乙公司(損益調(diào)整)400萬元

——乙公司(其他權(quán)益變動)1600萬元

貸：盈余公積40萬元

利潤分配360萬元

篇(3)

論文摘要：長期股權(quán)投資的會計(jì)處理涉及到初始投資成本計(jì)量、以及成本法、權(quán)益法的核算。作者依據(jù)新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對長期股權(quán)投資的會計(jì)處理進(jìn)行了闡述。

財(cái)政部于2006年了新的企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則和審計(jì)準(zhǔn)則體系，其中新會計(jì)準(zhǔn)則已于2007年在上市公司中執(zhí)行，其他企業(yè)鼓勵(lì)執(zhí)行。本文就長期股權(quán)投資在實(shí)際工作中的會計(jì)處理作出分析。

長期股權(quán)投資的范圍及對象

長期股權(quán)投資是指能夠取得并意圖長期持有被投資單位股份的投資。包括股票投資和其他股權(quán)投資。

股票投資是指企業(yè)以購買股票的方式對其他企業(yè)所進(jìn)行的投資。企業(yè)購買并持有某股份有限公司的股票后，即成為該公司的股東。投資企業(yè)有權(quán)參與被投資企業(yè)的經(jīng)營管理，并根據(jù)股份有限公司經(jīng)營的好壞，按持有股份的比例分享利潤、分擔(dān)虧損，如果股份有限公司破產(chǎn)，投資企業(yè)（股東）不但分不到紅利，而且有可能失去入股的本金。因此，與債券投資比，股票投資具有風(fēng)險(xiǎn)大、責(zé)權(quán)利較大、獲取經(jīng)濟(jì)利益較多等特點(diǎn)。

其他股權(quán)投資是指除去股票投資以外具有股權(quán)性質(zhì)的投資，一般是指企業(yè)直接將現(xiàn)金、實(shí)物或無形資產(chǎn)等投資于其他企業(yè)，取得股權(quán)的一種投資。其他股權(quán)投資是一種直接投資，在我國主要是指聯(lián)營投資。進(jìn)行其他股權(quán)投資的企業(yè)，資產(chǎn)一經(jīng)投出，除聯(lián)營期滿或由于特殊原因聯(lián)營企業(yè)解散外，一般不得抽回投資，投資企業(yè)根據(jù)被投資企業(yè)經(jīng)營的好壞，按其投資比例分享利潤或分擔(dān)虧損，其他投資與股票投資一樣，也是一種權(quán)益性投資。

長期股權(quán)投資的初始計(jì)量

同一控制下的企業(yè)合并。合并方以支付現(xiàn)金、轉(zhuǎn)讓非現(xiàn)金資產(chǎn)或承擔(dān)債務(wù)方式作為合并對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始成本。合并方發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，應(yīng)當(dāng)在合并日按照取得被合并方所有者權(quán)益賬面價(jià)值的份額作為長期股權(quán)投資的初始成本。

非同一控制下的企業(yè)合并。非同一控制下的企業(yè)合并中，購買方在購買日應(yīng)按照《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》確定的合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本。

以支付現(xiàn)金取得的長期股權(quán)投資。初始投資成本=實(shí)際支付的購買價(jià)款(包括支付的稅金、手續(xù)費(fèi)等相關(guān)費(fèi)用)。如果實(shí)際支付的價(jià)款中包含已宣告而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利，初始投資成本=實(shí)際支付的全部價(jià)款-已宣告而尚未領(lǐng)取的現(xiàn)金股利（注：企業(yè)為取得長期股權(quán)投資所發(fā)生的評估、審計(jì)、咨詢等費(fèi)用，不構(gòu)成初始投資成本）。

以發(fā)行權(quán)益性證券取得的長期股權(quán)投資。初始投資成本=發(fā)行權(quán)益性證券的公允價(jià)值。

投資者投入的長期股權(quán)投資。初始投資成本=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。

以非貨幣易換入的長期股權(quán)投資。初始投資成本=換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。

企業(yè)接受的債務(wù)人以非現(xiàn)金資產(chǎn)抵償債務(wù)方式取得的長期股權(quán)投資，或以應(yīng)收款項(xiàng)換入的長期股權(quán)投資。初始投資成本=應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。

收到補(bǔ)價(jià)的企業(yè)初始投資成本=應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值-收到的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。

支付補(bǔ)價(jià)的企業(yè)初始投資成本=應(yīng)收債權(quán)的賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)。

取得投資后初始投資成本的再確定。一般應(yīng)按取得時(shí)的初始投資成本計(jì)量。

長期股權(quán)投資的會計(jì)處理方法

（一）長期股權(quán)投資的成本法

成本法是指投資以取得投資成本計(jì)價(jià)的方法。企業(yè)持有的長期股權(quán)投資，在下列情況下應(yīng)采用成本法核算：投資企業(yè)能夠?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)實(shí)施控制；投資企業(yè)對被投資企業(yè)不具有共同控制或重大影響。并且在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資；被投資企業(yè)在嚴(yán)格的限制條件下經(jīng)營，其向投資企業(yè)轉(zhuǎn)移資金的能力受到限制。

成本法的會計(jì)處理：

1.購入長期股票時(shí)：借：長期股權(quán)投資——××企業(yè)，借：應(yīng)收股利，貸：銀行存款。

2.收到購買時(shí)含有的股利時(shí)：借：銀行存款，貸：應(yīng)收股利。

3.收到被投資企業(yè)分配投資前的利潤：借：銀行存款或應(yīng)收股利，貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)。

4.收到被投資企業(yè)分配投資年度的利潤：

計(jì)算公式：A.投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益=投資當(dāng)年被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤×投資企業(yè)持股比例×(當(dāng)年投資持有份÷全年月份)；B.應(yīng)沖減初始投資成本的金額=投資當(dāng)年被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)的利潤或現(xiàn)金股利×投資企業(yè)持股比例-投資企業(yè)投資年度應(yīng)享有的投資收益。

會計(jì)處理：借：銀行存款或應(yīng)收股利（A+B），貸：投資收益（A），貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（B）。

5.收到投資年度以后的利潤或現(xiàn)金股利：計(jì)算公式：A.應(yīng)沖減初始投資成本的金額=（投資后至本年末止被投資企業(yè)累積分派的利潤或現(xiàn)金股利-投資后至上年末止被投資企業(yè)累積實(shí)現(xiàn)的損益）×投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)的持股比例-投資企業(yè)已沖減的初始投資成本；B.應(yīng)確認(rèn)的投資收益=投資企業(yè)當(dāng)年獲得的利潤或現(xiàn)金股利-應(yīng)沖減初始投資成本的金額。

會計(jì)處理：借：銀行存款或應(yīng)收股利，借或貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（A），貸：投資收益（B）。

注：A為正數(shù)記貸方，A為負(fù)數(shù)記借方。

（二）長期股權(quán)投資的權(quán)益法

權(quán)益法是指投資最初以投資成本計(jì)價(jià)，以后根據(jù)投資企業(yè)享有被投資企業(yè)所有者權(quán)益份額的變動對投資的賬面價(jià)值進(jìn)行調(diào)整的方法。投資企業(yè)具有共同控制或重大影響的長期股權(quán)投資應(yīng)采用權(quán)益法核算，一般來說，企業(yè)對其他單位的投資占該公司有表決權(quán)資本總額的20%或20%以上但低于50%，或雖投資不足20%但有重大影響時(shí)，應(yīng)采用權(quán)益法核算。

權(quán)益法的會計(jì)處理：

1.取得長期股權(quán)投資時(shí)：借：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（投資成本），貸：銀行存款等有關(guān)科目。

注：長期股權(quán)投資的初始成本大于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，不調(diào)整長期股權(quán)投資的初始成本，直接確認(rèn)為商譽(yù)；長期股權(quán)投資的初始投資成本小于投資時(shí)應(yīng)享有被投資單位可辨認(rèn)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的，其差額應(yīng)當(dāng)計(jì)入當(dāng)期損益，即計(jì)入“投資收益”賬戶，同時(shí)調(diào)整長期股權(quán)投資的成本。

2.被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)凈損益：屬于被投資企業(yè)當(dāng)年的凈利潤而影響的所有者權(quán)益的變動，按持股比例計(jì)算應(yīng)享有的份額。

借：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（損益調(diào)整），貸：投資收益。

屬于被投資企業(yè)當(dāng)年發(fā)生的凈虧損而引起的所有者權(quán)益的變動，按持股比例計(jì)算應(yīng)承擔(dān)的份額。

借：投資收益，貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（損益調(diào)整）。

3.因被投資企業(yè)接受捐贈資產(chǎn)、增資擴(kuò)股、撥款轉(zhuǎn)入其資本公積等原因所引起的所有者權(quán)益的變動，投資企業(yè)應(yīng)按持股比例計(jì)算應(yīng)享份額。

借：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（股權(quán)投資準(zhǔn)備），貸：資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備。

（三）長期股權(quán)投資成本法與權(quán)益法的轉(zhuǎn)換

權(quán)益法轉(zhuǎn)為成本法。當(dāng)投資企業(yè)承包由于股份使其對被投資企業(yè)的持股比例下降，或其他原因?qū)Ρ煌顿Y企業(yè)不再具有共同控制或重大影響時(shí)，并且在市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資，應(yīng)由權(quán)益法改為成本法核算。投資企業(yè)應(yīng)在中止權(quán)益法時(shí)，按權(quán)益法下的長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為成本法下長期股權(quán)投資的初始投資成本。與該項(xiàng)投資有關(guān)的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，不作任何處理。其后，被投資企業(yè)宣告分派利潤或現(xiàn)金股利時(shí)，屬于應(yīng)記入投資賬面價(jià)值的部分（如原來在權(quán)益法下根據(jù)被投資企業(yè)當(dāng)期實(shí)現(xiàn)的凈利潤按其持股比例計(jì)算的應(yīng)享有的份額），作為新的投資成本的收回，沖減新的投資成本。

成本法轉(zhuǎn)為權(quán)益法。當(dāng)投資企業(yè)由于追加投資使其對被投資企業(yè)的持股比例增加，或其他原因使投資企業(yè)具有共同控制或重大影響但不構(gòu)成控制時(shí)，長期股權(quán)投資應(yīng)由成本法改為權(quán)益法核算。投資企業(yè)應(yīng)在中止成本法時(shí)，按長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值作為新的初始投資成本，初始投資成本與應(yīng)享有的被投資企業(yè)凈資產(chǎn)份額的差額作為商譽(yù)，該商譽(yù)不進(jìn)行攤銷，但需要在會計(jì)期末進(jìn)行減值測試。對與該項(xiàng)長期股權(quán)投資有關(guān)的資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目，則不作任何處理。

（四）長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備

按成本法核算、在活躍市場中沒有報(bào)價(jià)、公允價(jià)值不能可靠計(jì)量的長期股權(quán)投資的減值。該類長期股權(quán)投資是否提取減值準(zhǔn)備，應(yīng)根據(jù)以下跡象判斷：影響被投資企業(yè)經(jīng)營的政治或法律等環(huán)境的變化，而導(dǎo)致被投資企業(yè)出現(xiàn)巨額虧損；被投資企業(yè)提供的商品或勞務(wù)因產(chǎn)品過時(shí)或消費(fèi)者偏好改變，使其市場份額減少甚至喪失，而導(dǎo)致被投資企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量發(fā)生嚴(yán)重惡化；被投資企業(yè)所從事產(chǎn)業(yè)的生產(chǎn)技術(shù)或競爭者數(shù)量等發(fā)生變化，被投資企業(yè)已失去競爭能力，而導(dǎo)致財(cái)務(wù)狀況和現(xiàn)金流量發(fā)生嚴(yán)重惡化；被投資企業(yè)進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。當(dāng)企業(yè)持有的本類長期股權(quán)投資出現(xiàn)上述跡象之一者，即可視為該項(xiàng)投資已發(fā)生減值損失，可以計(jì)提減值準(zhǔn)備。計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，借：投資—收益，貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。

其他情況的長期股權(quán)投資的減值。企業(yè)持有的長期投資是否發(fā)生了減值，是否計(jì)提減值準(zhǔn)備，應(yīng)根據(jù)一定的跡象及標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行判斷。在實(shí)際工作中，應(yīng)根據(jù)以下跡象加以判斷：市場價(jià)格持續(xù)2年低于賬面價(jià)值；該項(xiàng)投資暫停交易1年；被投資企業(yè)當(dāng)年發(fā)生嚴(yán)重虧損；被投資企業(yè)持續(xù)2年發(fā)生虧損；被投資企業(yè)進(jìn)行清理整頓、清算或出現(xiàn)其他不能持續(xù)經(jīng)營的跡象。當(dāng)企業(yè)持有的長期股權(quán)投資出現(xiàn)上述跡象之一者，即可視為該項(xiàng)投資已發(fā)生減值損失。可以計(jì)提減值準(zhǔn)備。計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，借：投資收益，貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。

對采用權(quán)益法核算的企業(yè)如果涉及到商譽(yù)的，在計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)首先要調(diào)整商譽(yù)的價(jià)值，商譽(yù)價(jià)值減為零后再計(jì)提減值準(zhǔn)備。計(jì)提減值準(zhǔn)備時(shí)，借：投資收益，貸：長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備。

（五）長期股權(quán)投資的處理

處理長期股權(quán)投資，應(yīng)按實(shí)際收到的價(jià)款與長期股權(quán)投資賬面價(jià)值的差額，確認(rèn)為當(dāng)期損益。

會計(jì)處理：處置長期股權(quán)投資時(shí)，借：銀行存款，借：長期股投資減值準(zhǔn)備，貸：長期股權(quán)投資——××企業(yè)（投資成本）—××企業(yè)（損益調(diào)整）——××企業(yè)（股權(quán)投資準(zhǔn)備）。

貸或借：投資收益。

同時(shí)將計(jì)入資本公積準(zhǔn)備項(xiàng)目的轉(zhuǎn)入投資收益：借：資本公積——股權(quán)投資準(zhǔn)備，貸：投資收益。

參考文獻(xiàn)：

篇(4)

一、將股票手續(xù)費(fèi)抵減投資收益

1.乙企業(yè)債務(wù)重組的相關(guān)會計(jì)處理。

借：應(yīng)付賬款——甲企業(yè) 150000

貸：長期股權(quán)投資——股票投資 140000

營業(yè)外收入——債務(wù)重組利得 10000

2.乙企業(yè)處置股票的相關(guān)會計(jì)處理。

借：投資收益 13630

長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 8500

貸：長期股權(quán)投資——股票投資 21000

銀行存學(xué)術(shù)參考網(wǎng)提供論文寫作和寫作服務(wù)lunwen. 1KEJI AN. COM,歡迎您的光臨款 1130

3.甲企業(yè)的會計(jì)處理。

借：長期股權(quán)投資——股票投資 140000

營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 10000

貸：應(yīng)收賬款——乙企業(yè) 150000

二、將股票手續(xù)費(fèi)抵減營業(yè)外收入

1.乙企業(yè)債務(wù)重組的相關(guān)會計(jì)處理。

借：應(yīng)付賬款——甲企業(yè) 150000

貸：長期股權(quán)投資——股票投資 140000

銀行存款 1130

營業(yè)外收入 8870

2.乙企業(yè)處置股票的相關(guān)會計(jì)處理。

借：投資收益 12500

長期股權(quán)投資減值準(zhǔn)備 8500

貸：長期股權(quán)投資——股票投資 21000

3.甲企業(yè)的會計(jì)處理。

借：長期股權(quán)投資——股票投資 140000

營業(yè)外支出——債務(wù)重組損失 10000

貸：應(yīng)收賬款——乙企業(yè) 150000

從以上兩種處理方式不難發(fā)現(xiàn)，不管是用股票手續(xù)費(fèi)抵減營業(yè)外收入還是投資收益，甲企業(yè)的會計(jì)處理都是相同的。但是，對于乙企業(yè)，因兩種處理方式不同，帶來營業(yè)外收入和投資收益不同，筆者認(rèn)為會有以下三個(gè)弊端：

一是調(diào)節(jié)利潤表中的營業(yè)利潤和營業(yè)外利潤的分布。在利潤表編制時(shí)，投資收益是放在營業(yè)利潤中的，而營業(yè)外收入則直接進(jìn)入利潤總額。投資者在投資選擇時(shí)往往會選擇營業(yè)利潤比較大的，因?yàn)樗砥髽I(yè)經(jīng)營業(yè)務(wù)的能力與同行業(yè)相比比較強(qiáng)，因此，可能存在誤導(dǎo)投資者投資的可能。

二是調(diào)節(jié)現(xiàn)金流量表。在編制現(xiàn)金流量表時(shí)，投資收益是由投資活動產(chǎn)生的現(xiàn)金流量，而進(jìn)入現(xiàn)金流量表；而營業(yè)外收入只能在補(bǔ)充資料中體現(xiàn)，因此，也存在誤導(dǎo)投資者的嫌疑。

三是調(diào)控稅收。根據(jù)稅法規(guī)定，對于從被投資的聯(lián)營企業(yè)取得的投資收益，如投資方企業(yè)所得稅稅率低于聯(lián)營企業(yè)，則不退還已繳納的所得稅；如投資方企業(yè)的適用稅稅率高于聯(lián)營企業(yè)的稅率，則投資方企業(yè)分回的稅后利潤需按規(guī)定補(bǔ)繳企業(yè)所得稅。

接上例，如果乙、丙企業(yè)是聯(lián)營企業(yè)，乙從丙處分回的利潤額為30000元，乙企業(yè)的適用稅稅率為40%，丙企業(yè)的適用稅稅率為25%。

如果股票手續(xù)費(fèi)抵減投資收益，則乙企業(yè)的所得稅核算如下：

來源于聯(lián)營企業(yè)的應(yīng)納稅所得額=投資方分回的利潤額÷（1-聯(lián)營企業(yè)所得稅稅率）

即：來源于丙企業(yè)的應(yīng)納稅所得額=（30000-1130）÷（1-25%）=38493.33（元）

乙應(yīng)納稅所得額=來源于丙企業(yè)的應(yīng)納稅所得額×乙適用稅稅率=38493.33×40%=15397.33（元）

稅收扣除額=來源于丙企業(yè)的應(yīng)納稅所得額×丙企業(yè)所得稅稅率=38493.33×25%=9623.33（元）

乙應(yīng)補(bǔ)繳所得稅額=乙應(yīng)納稅所得額一稅收扣除額=15397.33-9623.33=5774（元）

如果股票手續(xù)費(fèi)抵減營業(yè)外收入，則乙企業(yè)的所得稅核算如下：

來源于丙企業(yè)的應(yīng)納稅所得額=乙分回的利潤額÷（1-丙企業(yè)所得稅稅率）=30000÷（1-25%）=40000（元）

乙應(yīng)納稅所得額=來源于丙企業(yè)的應(yīng)納稅所得額×乙適用稅稅率=40000×40%=16000（元）

稅收扣除額=來源于丙企業(yè)的應(yīng)納稅所得額×丙企業(yè)所得稅稅率=40000×25%=10000（元）

乙應(yīng)補(bǔ)繳學(xué)術(shù)參考網(wǎng)提供論文寫作和寫作服務(wù)lunwen. 1KEJI AN. COM,歡迎您的光臨所得稅額=乙應(yīng)納稅所得額-稅收扣除額=16000-10000=6000（元）

可見，如果股票手續(xù)費(fèi)抵減投資收益，則乙應(yīng)補(bǔ)繳所得稅額5774元；而如果股票手續(xù)費(fèi)抵減營業(yè)外收入，則乙應(yīng)補(bǔ)繳所得稅額6000元。

篇(5)

合并財(cái)務(wù)報(bào)表是財(cái)務(wù)會計(jì)中的重要部分，在直接的實(shí)務(wù)處理中抵銷分錄形式復(fù)雜，借貸方對應(yīng)關(guān)系模糊，不容易發(fā)現(xiàn)其中存在的錯(cuò)誤。針對上述問題，本文重點(diǎn)從參與合并以及合并后形成的企業(yè)主體的角度出發(fā)，論述企業(yè)并購過程中涉及到權(quán)益交易和非權(quán)益交易兩種情況下的抵銷處理原理，認(rèn)為企業(yè)合并從實(shí)質(zhì)上已經(jīng)突破了會計(jì)主體的假設(shè)，但在會計(jì)處理上仍然可以基于會計(jì)主體假設(shè)進(jìn)行，通過分析企業(yè)并購的交易實(shí)質(zhì)，對企業(yè)合并中關(guān)于會計(jì)的主體假設(shè)適應(yīng)性，對合并商譽(yù)的實(shí)質(zhì)問題進(jìn)行探索性的思考。

因?yàn)楹喜⒑笮纬尚碌暮喜⒅黧w，因此參與合并的單個(gè)報(bào)告主體之間發(fā)生的業(yè)務(wù)聯(lián)系，對合并主體來講就是集團(tuán)內(nèi)部的資產(chǎn)負(fù)債的變化不需做業(yè)務(wù)處理，實(shí)際上就等同于單個(gè)的報(bào)告主體并沒發(fā)生業(yè)務(wù)，這就給我們一種啟示，即在編制抵銷分錄時(shí)，就可以將參加合并的單個(gè)企業(yè)對此所作的業(yè)務(wù)處理反向沖銷來代替合并報(bào)表的抵銷分錄。

例如，A企業(yè)和B企業(yè)發(fā)生合并，合并后經(jīng)濟(jì)實(shí)體假設(shè)是C，在以A、B為報(bào)告主體時(shí)，對業(yè)務(wù)往來雙方都會分別進(jìn)行單獨(dú)賬務(wù)處理，期末在基于主體C編制合并報(bào)表時(shí)就需要做相應(yīng)的抵銷處理，按照上文論述就可以直接將A、B做的會計(jì)分錄分別反做一遍，原來的借記貸，原來的貸記借，再將雙方反做的分錄合并后即可，合并分錄就是合并的抵銷分錄。

一般認(rèn)為，企業(yè)合并過程中涉及到權(quán)益交易和非權(quán)益交易對上述不同的會計(jì)主體來講是有所區(qū)別的。下面就上述兩種情況分別舉例分析。

一、合并主體涉及股權(quán)交易的抵銷處理

本例中，甲企業(yè)對乙企業(yè)長期股權(quán)投資的數(shù)額為1 000 000元，與乙企業(yè)所的所有者權(quán)益總額正好相等，說明乙企業(yè)的股權(quán)投資數(shù)額均為甲企業(yè)所有，通過抵銷分錄將甲企業(yè)長期股權(quán)投資總額、乙企業(yè)的所有者權(quán)益總額在編制合并報(bào)表時(shí)重復(fù)計(jì)算的因素全部剔除，消除其對企業(yè)集團(tuán)合并報(bào)表的影響。編制合并報(bào)表時(shí)，編制抵銷分錄如下：

借：股本——A 900000

資本公積——A 50000

盈余公積——A 20000

未分配利潤——A 30000

貸：長期股權(quán)投資 1000000

下面我們按照上文的分析作相應(yīng)的處理。

基于甲企業(yè)為會計(jì)主體，甲企業(yè)購買乙企業(yè)的業(yè)務(wù)處理：

借：長期股權(quán)投資 1000000 ①

貸：銀行存款 1000000

上述收購業(yè)務(wù)基于乙會計(jì)主體，就是將屬于B股東的權(quán)益變?yōu)閷儆贏的權(quán)益，實(shí)際上可以分解成兩部分：一是A股東購買乙企業(yè)的股票;二是乙企業(yè)回購原股東B的股票，相應(yīng)的業(yè)務(wù)處理如下：

借：銀行存款 1000000 ②

貸：股本——A 900000

資本公積——A 50000

盈余公積——A 20000

未分配利潤——A 30000

借：股本——B 900000 ③

資本公積——B 50000

盈余公積——B 20000

未分配利潤——B 30000

貸：銀行存款 1000000

按照上文我們的分析需要做①、②的逆分錄，分錄③是乙企業(yè)與其原股東的回購業(yè)務(wù)，不屬于我們上文分析的甲、乙企業(yè)交易，不在抵銷的范圍內(nèi)，①、②的逆分錄分別如下：

借：銀行存款 1000000

貸：長期股權(quán)投資 1000000

借：股本——A 900000

資本公積——A 50000

盈余公積——A 20000

未分配利潤——A 30000

貸：銀行存款 1000000

將上述分錄合并后，合并報(bào)表的抵銷分錄為：

借：股本——A 900000 ④

資本公積——A 50000

盈余公積——A 20000

未分配利潤——A 30000

貸：長期股權(quán)投資 1000000這和直接分析合并后經(jīng)濟(jì)實(shí)體重復(fù)記的項(xiàng)目后抵銷的結(jié)果是一樣的，而且是按照合并前后不同會計(jì)主體的角度來分析得出的，也就是按上述會計(jì)處理，并沒有違背會計(jì)主體的假設(shè)，但值得注意的是這樣的路徑分析從現(xiàn)實(shí)交易的實(shí)質(zhì)角度分析是存在問題的。基于以按照甲企業(yè)和乙企業(yè)為報(bào)告主體，按照上述思路分析，所做出的抵銷分錄業(yè)務(wù)處理是不符合現(xiàn)實(shí)中交易實(shí)質(zhì)的，因?yàn)樯鲜鍪召彉I(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)是甲企業(yè)和乙企業(yè)原來的股東直接進(jìn)行的股票買賣沒有涉及會計(jì)主體企業(yè)乙，此時(shí)的交易主體是甲企業(yè)和乙企業(yè)的股東而非會計(jì)主體乙。但是上述的思路使我們更加清晰地了解到會計(jì)主體的交易過程，這樣就為合并抵銷分錄的編制提供了一種理論依據(jù)，對目前一步到位的抵銷處理起到解釋驗(yàn)證作用。目前的會計(jì)準(zhǔn)則直接根據(jù)合并后的經(jīng)濟(jì)實(shí)體為會計(jì)主體分析合并造成的重復(fù)項(xiàng)目，然后進(jìn)行相應(yīng)的抵銷處理，這種方法固然可以一步到位，但是容易造成抵銷分錄借貸方對應(yīng)關(guān)系模糊，不能直接反應(yīng)業(yè)務(wù)的實(shí)質(zhì)過程，容易出錯(cuò)。

二、合并主體涉及非股權(quán)交易業(yè)務(wù)的抵銷處理

例2：甲企業(yè)2010年1月1日采用控股合并的方式以貨幣資金900，000元對乙企業(yè)投資，取得其100%股權(quán)。甲企業(yè)向乙企業(yè)銷售其生產(chǎn)的商品100件，其銷售價(jià)格為9元/件，生產(chǎn)成本為5元/件，乙企業(yè)以銀行存款支付，假設(shè)乙企業(yè)并未對外銷售，不考慮增值稅的影響要求編制抵銷分錄。

首先，我們按照目前會計(jì)準(zhǔn)則的要求編制抵銷分錄：

①抵銷甲企業(yè)未實(shí)現(xiàn)的內(nèi)部銷售收入、內(nèi)部銷售成本：

借：營業(yè)收入 900

貸：營業(yè)成本 900

②抵銷乙企業(yè)存貨價(jià)值中包含的未實(shí)現(xiàn)內(nèi)部銷售利潤：

借：營業(yè)成本 400

貸：存貨 400

將上述兩個(gè)抵銷分錄合成一個(gè)抵銷分錄：

借：營業(yè)收入 900

貸：營業(yè)成本 500

存貨 400

再次，我們按照上文的分析作抵銷分錄。

上述購銷業(yè)務(wù)基于甲企業(yè)為會計(jì)主體，甲企業(yè)的處理為：

借：銀行存款 900

貸：營業(yè)收入 900

借：營業(yè)成本 500

貸：存貨 500

上述購銷業(yè)務(wù)基于乙企業(yè)為會計(jì)主體，乙企業(yè)的處理為：

借：存貨 900

貸：銀行存款 900

按照上述思路，作為合并主體的抵銷分錄應(yīng)該是將上述分錄的借記貸，貸記借，即將甲、乙單獨(dú)的業(yè)務(wù)處理分錄反做為：

借：營業(yè)收入 900

貸：銀行存款 900

借：存貨 500

貸：營業(yè)成本 500

借：銀行存款 900

貸：存貨 900

將上述分錄合并得到合并后形成的新主體的抵銷分錄為：

借：營業(yè)收入 900

貸：營業(yè)成本 500

存貨 400

篇(6)

一、國有控股企業(yè)類型

大中型國有及國有控股企業(yè)的出生本身就帶有濃重的行政色彩，北京市大中型國有及國有控股企業(yè)中，大致分為：一是由原來的政府行政局機(jī)構(gòu)改制產(chǎn)生的，如北京公共交通控股（集團(tuán)）有限公司，最早的前身為北京市公共交通局，北京市公共交通局改為北京市公共交通總公司，然后進(jìn)一步規(guī)范公司化改制為現(xiàn)在的北京公共交通控股（集團(tuán)）有限公司；二是由原來的政府行業(yè)管理機(jī)構(gòu)下屬企業(yè)重組形成的。改制、重組的過程大多是在政府的干預(yù)、推動下行進(jìn)的，帶有很強(qiáng)的行政命令色彩，改制、重組后形成的公司雖然在組織架構(gòu)上按照公司的形式設(shè)置董事會、監(jiān)事會，但在經(jīng)營管理的理念和方式上仍然無法擺脫歷史淵源的影響；另外還要接受國資委、財(cái)政局的領(lǐng)導(dǎo)和監(jiān)督，企業(yè)很難做到完全自主經(jīng)營 。

二、行政因素對國有企業(yè)對外股權(quán)投資的影響分析

從企業(yè)的角度看，行政因素對企業(yè)對外股權(quán)投資的影響存在兩面性。一是可以更廣泛的籌集資金進(jìn)行投資，整合資源。如由北京市國資委牽頭北京市多家國有大型企業(yè)參股投資成立北京銀行，截至到2009年3月31日北京銀行前十位大股東包括四家北京國資委所屬企業(yè)，分別為北京銀行的第二、第三、第八、第十大股東，四家企業(yè)持股比例的合計(jì)為18.69%，超過了持股比例16.07%.的第一大股東ING BANK N.V，北京市國資委成實(shí)質(zhì)上的第一大股東，2005至2008年四年間北京銀行的凈利潤增長率為22%、27%、56%和62%，增加了投資企業(yè)的收益，同時(shí)也為投資企業(yè)在同等條件下優(yōu)先獲取貸款獲取了便利條件。二是承擔(dān)過多的社會責(zé)任。投資承擔(dān)社會責(zé)任，無法帶來經(jīng)濟(jì)利益。如為承接2008年北京奧運(yùn)會，北京市專門成立了一家運(yùn)營奧運(yùn)項(xiàng)目公司，注冊資本5億，由北京市兩家大型國有集團(tuán)公司投資，各占投資比例60%和40%，但股東除了出資外，并未參與經(jīng)營管理，對被投資公司不具控制和重大影響，被投資公司的會計(jì)報(bào)表直接報(bào)北京市國資委，兩家投資企業(yè)對該項(xiàng)股權(quán)投資均采用成本法核算，從實(shí)質(zhì)重于形式的角度看，該項(xiàng)投資實(shí)際屬于捐贈，將來在經(jīng)營期間不會為投資企業(yè)帶來經(jīng)濟(jì)利益。接受劃撥經(jīng)營不善的企業(yè)，成為企業(yè)負(fù)擔(dān)。北京某大型國有集團(tuán)公司早在80年代出于為國家解決困難的目的，接受政府委托接手了十三家虧損的軍工企業(yè)，不但經(jīng)濟(jì)上成為負(fù)擔(dān)，還因未對這十三家企業(yè)投資，在合并會計(jì)報(bào)表時(shí)，是否列入合并范圍，受到北京市國資委委派的復(fù)審會計(jì)師事務(wù)所的質(zhì)疑，新會計(jì)準(zhǔn)則對沒有投資而具有實(shí)質(zhì)控制權(quán)的股權(quán)投資沒有規(guī)范會計(jì)處理方法，無償劃撥、托管等沒有實(shí)際投資的下屬企業(yè)在國有及國有控股大中型企業(yè)中不在少數(shù)。破產(chǎn)減員受到限制。為貫徹中央保穩(wěn)定的目標(biāo)，對經(jīng)營不善的下屬企業(yè)，國企無法像民營企業(yè)按照經(jīng)濟(jì)規(guī)律進(jìn)行破產(chǎn)減員，北京市某大型國有企業(yè)在2008年試點(diǎn)實(shí)行新準(zhǔn)則時(shí)因子公司超額虧損的調(diào)減近6億元?dú)w屬于母公司所有者權(quán)益。

三、行政因素對國有企業(yè)會計(jì)信息的影響分析

行政因素對國有企業(yè)會計(jì)信息最致命的影響的是國資委的考核指標(biāo)。只有完整了考核指標(biāo)，國有及國有控股企業(yè)的領(lǐng)導(dǎo)才有政績，同時(shí)才能獲得經(jīng)濟(jì)獎(jiǎng)勵(lì)，這樣企業(yè)會計(jì)信息就圍著國資委的考核指標(biāo)的指揮棒轉(zhuǎn)，股權(quán)分類、合并范圍、是否具有重大影響、計(jì)量屬性的職業(yè)判斷就參雜了一些人為的因素。2008年7月北京市國資委對已通過中介機(jī)構(gòu)專項(xiàng)審計(jì)15家2008年開始試點(diǎn)實(shí)行新準(zhǔn)則的企業(yè)新舊銜接的期初數(shù)復(fù)核，存在問題的14家企業(yè)中有12家與股權(quán)投資分類相關(guān)，其中：合并范圍存在問題的有11家，誤將長期股權(quán)投資劃分為可供出售金融資產(chǎn)的3家。這兩項(xiàng)錯(cuò)誤均有粉飾報(bào)表的嫌疑：就合并范圍而言，按照企業(yè)會計(jì)制度，對于關(guān)停并轉(zhuǎn)、清算、長期停止經(jīng)營的子公司以及對合并報(bào)表影響較小的子公司，可以不納入合并范圍；而新準(zhǔn)則是以控制為基礎(chǔ)來確定合并范圍，只要對子公司仍然具有控制權(quán)均應(yīng)納入合并范圍，一般不考慮重要性原則，也不考慮企業(yè)的經(jīng)營狀況，只要沒進(jìn)入清算程序，關(guān)停并轉(zhuǎn)、長期停止經(jīng)營的子公司仍然納入合并范圍。在15家企業(yè)的期初數(shù)申報(bào)表中，大部分企業(yè)仍然以子公司關(guān)停并轉(zhuǎn)、清算、長期停止經(jīng)營等原因不納入合并范圍。另外，根據(jù)2008年財(cái)政部以調(diào)查問卷的形式對2009年開始實(shí)行新會計(jì)準(zhǔn)則的北京市近50家大型國有及國有控股企業(yè)的調(diào)查發(fā)現(xiàn)，在投資情況沒有變化的情況下，有21%的企業(yè)合并范圍不能保持前后期一致，這種變化難免會引發(fā)人們產(chǎn)生企業(yè)有調(diào)節(jié)利潤的意圖的猜想。就權(quán)益性投資分類而言，上述三家企業(yè)所持有的上市公司股票，在首次執(zhí)行日均能對被投資單位實(shí)施重大影響，三家企業(yè)將該等股票劃分為可供出售金融資產(chǎn)表明其持有該等股票的目的并非為有意出售，根據(jù)新準(zhǔn)則的規(guī)定以及該等股票的實(shí)際情況，應(yīng)當(dāng)將其劃分為長期股權(quán)投資，并采用權(quán)益法核算。首次執(zhí)行日我國股市正處于大幅上漲時(shí)期，上述三家企業(yè)在首次執(zhí)行日上述股票因公允價(jià)值與賬面價(jià)值的差異而調(diào)增首次執(zhí)行日的所有者權(quán)益290.48億元；若對上述股票改為長期股權(quán)投資并采用權(quán)益法核算，則該項(xiàng)因股票市價(jià)波動產(chǎn)生的浮盈對期初所有者權(quán)益的影響將基本消除。

行政因素對股權(quán)投資與合并會計(jì)報(bào)表的負(fù)面影響要遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于其正面影響，只有解決行政因素對股權(quán)投資的影響，才能使國有及國有控股企業(yè)適應(yīng)市場經(jīng)濟(jì)的環(huán)境順利發(fā)展，并客觀披露股權(quán)投資的信息，推動企業(yè)實(shí)施新會計(jì)準(zhǔn)則。

參考文獻(xiàn)：

篇(7)

國內(nèi)的期貨市場在經(jīng)過了近10年的規(guī)范、整頓，現(xiàn)已成為要素市場中不可缺少的重要組成部分，在大力推進(jìn)財(cái)政、稅收、金融、外貿(mào)等方面的改革后，市場在資源配置中的基礎(chǔ)作用明顯增強(qiáng)，期貨市場的功能也得到了較為充分的發(fā)揮。期貨交易和期貨市場的發(fā)展，給傳統(tǒng)的會計(jì)核算帶來了新的內(nèi)容，財(cái)政部頒布了一系列的規(guī)定，說明期貨會計(jì)理論與實(shí)踐已取得了某些進(jìn)展，但由于起步較晚，一些問題需要進(jìn)一步完善，本文擬對此進(jìn)行分析并談些改進(jìn)建議。

一、我國期貨合約會計(jì)存在的問題分析

（一）期貨業(yè)務(wù)的會計(jì)處理缺乏統(tǒng)一規(guī)范，對浮動盈虧的處理不一致。有的經(jīng)紀(jì)公司采用每天結(jié)算價(jià)結(jié)算交易盈虧，即堅(jiān)持市價(jià)原則；而有的公司則尊重歷史成本原則，按實(shí)際交易價(jià)格結(jié)算盈虧。對同一筆交易由于計(jì)量方式的不一致，使各公司產(chǎn)生結(jié)算差異。對于投資企業(yè)，期貨業(yè)務(wù)的會計(jì)處理也不完善。按參與期貨交易的目的，企業(yè)的期貨業(yè)務(wù)可分為投機(jī)套利和套期保值兩類，這兩類業(yè)務(wù)在我國其他市場同時(shí)存在。兩類業(yè)務(wù)會計(jì)處理的依據(jù)不同，其具體的賬務(wù)處理有很大差別。但我國只對投機(jī)套利的賬務(wù)處理進(jìn)行了簡單規(guī)范，不涉及套期保值業(yè)務(wù)。這樣對兩種交易類型劃分不清，核算不完善，難以對期貨業(yè)務(wù)加強(qiáng)管理，易出現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)和資產(chǎn)流失。

（二）我國不對開新倉的價(jià)值和對沖平倉的價(jià)值進(jìn)行確認(rèn)，致使會計(jì)核算不完整。期貨合約被視為期貨交易的對象，這使會計(jì)面臨一些問題：是否要對期貨合約專門核算與報(bào)告，也就是構(gòu)成期貨合約的商品、金融工具總額是否應(yīng)被確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債，如何反映。雖然大多數(shù)買入期貨合約者有權(quán)獲得一定金額的商品或金融工具，同時(shí)支付貨款；賣出期貨合約者有義務(wù)交付商品或金融工具，同時(shí)收取貨款，但這些權(quán)利、義務(wù)只有將合約持有至交割日時(shí)才能履行，這種權(quán)利、義務(wù)通常不反映在報(bào)表中。而僅以保證金來反映期貨交易的全過程，這樣會形成期貨交易額的高風(fēng)險(xiǎn)性與保證金有限性之間的矛盾，影響決策的正確性。

（三）科目設(shè)置與報(bào)表揭示存在問題。

1.會員資格費(fèi)。我國通過“長期股權(quán)投資——期貨會員資格投資”科目反映會員資料費(fèi)。我國期貨交易所實(shí)行會員制，只有會員，才能取得交易席位，也才能進(jìn)行期貨業(yè)務(wù)，要成為交易所的會員，必須支付會員資格費(fèi)。從會員的角度來看，支付會員資格費(fèi)所享有的只是所有權(quán)和使用交易席位的權(quán)力，并有非會員單位進(jìn)行期貨交易的資格。從表面上看，期貨會員資格費(fèi)是期貨交易所注冊資本的份額，如同股份公司的股權(quán)投資，但會員資格費(fèi)有別于一般長期股權(quán)投資。因?yàn)橐话汩L期投資者享有收益分配權(quán)，同時(shí)也承擔(dān)被投資企業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)，會員資格費(fèi)支付者沒有利潤分配權(quán)利，期貨交易所實(shí)行會員制，利潤并不進(jìn)行分配。因此，把會員資格費(fèi)作為長期股權(quán)投資并不合適。

2.席位占用費(fèi)。為了向報(bào)表使用者提供反映期貨業(yè)務(wù)特點(diǎn)的信息，期貨投資企業(yè)在報(bào)表中揭示席位占用費(fèi)的有關(guān)信息，期貨投資企業(yè)將“應(yīng)收席位費(fèi)”排列在流動資產(chǎn)中的“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目上。但是由于應(yīng)收席位費(fèi)的時(shí)間一般在1年以上，期貨投資企業(yè)將“應(yīng)收席位費(fèi)”排列在流動資產(chǎn)中的“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目上并不合適。

3.年會費(fèi)。年會費(fèi)是1年的費(fèi)用，受益期是1年，對于支付方來說屬于待攤費(fèi)用。當(dāng)會員期貨投資企業(yè)和期貨經(jīng)紀(jì)公司支付年會費(fèi)時(shí)，按照支付數(shù)額，分別記人“管理費(fèi)用——期貨年會費(fèi)”科目借方和“營業(yè)費(fèi)用——期貨年會費(fèi)”科目借方，這并不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。從期貨交易所角度來說，年會費(fèi)是提供1年服務(wù)的報(bào)酬，收取年會費(fèi)時(shí)，按照收取的數(shù)額一次全部記入“年會費(fèi)收入”科目貸方也不符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。

4.保證金。首先，基礎(chǔ)保證金與其他保證金不同，其實(shí)質(zhì)是會員對承擔(dān)期貨風(fēng)險(xiǎn)的擔(dān)保和抵押，而基礎(chǔ)保證金只是一種叫法，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式原則，對基礎(chǔ)保證金的會計(jì)處理應(yīng)該反映其實(shí)質(zhì)。將基礎(chǔ)保證金與結(jié)算準(zhǔn)備金的核算不加區(qū)分的做法，未能反映基礎(chǔ)保證金的實(shí)質(zhì)，不利于報(bào)表使用者了解期貨風(fēng)險(xiǎn)的信息。其次，結(jié)算準(zhǔn)備金、交易保證金性質(zhì)不同。結(jié)算準(zhǔn)備金處于貨幣資金形態(tài)，投資企業(yè)可以隨時(shí)調(diào)用，類似于銀行存款。交易保證金是期貨合約已經(jīng)占用的資金，企業(yè)不能隨時(shí)調(diào)用，而且這筆占用資金可能給企業(yè)帶來收益，同時(shí)也使企業(yè)承擔(dān)了一定的風(fēng)險(xiǎn)，因此具有短期投資性質(zhì)。期貨業(yè)務(wù)會計(jì)處理有關(guān)規(guī)定中將性質(zhì)不同的兩部分資金合并在“期貨保證金”科目中核算，而且沒有進(jìn)一步劃分明細(xì)科目，不利于了解企業(yè)資產(chǎn)的流動性，也不利于準(zhǔn)確計(jì)算企業(yè)的凈投資報(bào)酬率，即真正用于交易保證金投資的報(bào)酬率。

（四）投機(jī)套利和套期保值平倉損益的確認(rèn)時(shí)間不同。在我國，投機(jī)套利的平倉損益在當(dāng)期予以確認(rèn)，而套期保值合約的平倉損益則應(yīng)與被套期保值項(xiàng)目配比。這表明套期保值合約平倉損益計(jì)入利潤表的期間具有一定的可操縱性。

（五）按照我國目前規(guī)定，不論是投機(jī)套利還是套期保值，持倉盈虧在利潤表上是不予確認(rèn)的，只有平倉損益才予以確認(rèn)。筆者認(rèn)為，這一處理方法欠妥。期貨交易以公開、公正及公平競爭作為基礎(chǔ)，公允價(jià)值是其會計(jì)核算的基礎(chǔ)，因此當(dāng)合約價(jià)值發(fā)生變動時(shí)，應(yīng)核算產(chǎn)生的損益。如果相關(guān)的期貨合約的持倉盈虧不在當(dāng)期確認(rèn)，就會使企業(yè)利潤不能完整地在企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)表上得到反映。

二、對我國期貨合約會計(jì)發(fā)展的思考

（一）統(tǒng)一期貨業(yè)務(wù)會計(jì)處理規(guī)范，使會計(jì)信息具有可比性。為了期貨市場健康發(fā)展，制定適合國情又有一定前瞻性的期貨業(yè)會計(jì)制度迫在眉睫。一項(xiàng)好的行業(yè)會計(jì)制度應(yīng)能概括地反映出該行業(yè)的特點(diǎn)，做到量體裁衣，對癥下藥。所以在制定期貨業(yè)會計(jì)制度時(shí)，必須針對期貨會計(jì)的特點(diǎn)。與傳統(tǒng)行業(yè)不同，期貨業(yè)有三個(gè)市場主體，它們進(jìn)行期貨交易的行為都應(yīng)是期貨業(yè)會計(jì)制度要加以規(guī)范調(diào)整的內(nèi)容。而且三個(gè)市場主體各有特點(diǎn)，這是制定期貨會計(jì)制度必須要考慮的。投資企業(yè)對期貨業(yè)務(wù)進(jìn)行會計(jì)處理時(shí)，應(yīng)重視謹(jǐn)慎性原則、及時(shí)性原則和相關(guān)性原則。首先要從財(cái)務(wù)安全角度考慮，充分預(yù)計(jì)可能存在的風(fēng)險(xiǎn)，并采取相應(yīng)的防范措施；要加強(qiáng)對期貨投資的監(jiān)控，及時(shí)掌握期貨投資全過程的資金動態(tài)；會計(jì)信息不僅要考慮相關(guān)利益集團(tuán)的需要，而且要充分考慮影響期貨合約價(jià)格的主要因素及其延續(xù)性，考慮套期保值與投機(jī)套利的相對性。我國期貨業(yè)要在新世紀(jì)蓬勃發(fā)展，有效的監(jiān)管是重中之重。無論是期貨從業(yè)人員，還是會計(jì)工作者，都熱切盼望期貨會計(jì)制度的誕生，使期貨會計(jì)充分發(fā)揮監(jiān)管、服務(wù)職能，為期貨業(yè)、進(jìn)而為市場經(jīng)濟(jì)的建立盡應(yīng)盡之責(zé)。

（二）對期貨合約的價(jià)值進(jìn)行表外披露或表內(nèi)確認(rèn)。在現(xiàn)實(shí)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，我們是把期貨合約作為或有資產(chǎn)或者或有負(fù)債處理的。這可歸納為三個(gè)原因：一是期貨合約不是“貨”，并未真正發(fā)生商品所有權(quán)或?qū)嵨锏霓D(zhuǎn)移，不能歸于存貨或其他流動資產(chǎn)項(xiàng)目；二是期貨合約不能作為短期投資，因?yàn)槠谪浐霞s占用的資金僅是保證金部分；三是期貨合約的金額容易隨價(jià)格、利率等變化而猛增或銳減，很容易被人操縱。因此，期貨合約的價(jià)值不在正式的會計(jì)賬簿上予以反映，而要另設(shè)備查簿加以記錄，備查簿上應(yīng)記錄期貨合約的交易品種、規(guī)格、月份、成交量等。在編制資產(chǎn)負(fù)債表時(shí)應(yīng)在補(bǔ)充資料中增設(shè)一欄反映企業(yè)期末持有期貨合約的有關(guān)信息，以便報(bào)表使用者估算。隨著期貨合約價(jià)值在報(bào)表附注中披露的做法逐步被會計(jì)界所認(rèn)可，進(jìn)一步的發(fā)展有可能是在表內(nèi)將期貨合約確認(rèn)為資產(chǎn)或負(fù)債。

（三）對一些賬戶的性質(zhì)重新確認(rèn)并在報(bào)表中分類列示。

1.對于“長期股權(quán)投資——期貨會員資格投資”的性質(zhì)重新確認(rèn)。支付會員資格費(fèi)取得權(quán)利和資格，從實(shí)質(zhì)上看是形成了一項(xiàng)無形資產(chǎn)，長期股權(quán)投資只是形式，根據(jù)實(shí)質(zhì)重于形式的原則，應(yīng)將其確認(rèn)為無形資產(chǎn)。另外，將會員資格費(fèi)作為無形資產(chǎn)，而不作為投資，有利于正確計(jì)算期貨投資的報(bào)酬率。從這一角度出發(fā)，期貨投資企業(yè)和期貨經(jīng)紀(jì)公司應(yīng)設(shè)置“無形資產(chǎn)——期貨會員資格費(fèi)”科目進(jìn)行核算。月末在會計(jì)報(bào)表中以“無形資產(chǎn)”中的“期貨會員資格費(fèi)”單獨(dú)列示。

2.對于“應(yīng)收席位費(fèi)”在報(bào)表中應(yīng)作為長期資產(chǎn)反映。期貨經(jīng)紀(jì)公司和期貨交易所對于席位占用費(fèi)有的單獨(dú)列示，有的沒有單獨(dú)列示，這一點(diǎn)應(yīng)形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。另外，考慮到應(yīng)收席位費(fèi)時(shí)間一般在1年以上，期貨投資企業(yè)將“應(yīng)收席位費(fèi)”排列在流動資產(chǎn)中的“其他應(yīng)收款”項(xiàng)目上并不合適，按照資產(chǎn)的分類應(yīng)將其排列在“其他長期資產(chǎn)”中。

3.對于年會費(fèi)的核算應(yīng)遵循權(quán)責(zé)發(fā)生制原則。年會費(fèi)是1年的費(fèi)用，受益期是1年，對于支付方來說屬于待攤費(fèi)用。隨著會計(jì)電算化、會計(jì)軟件的普及，將支付的年會費(fèi)一次性計(jì)入“管理費(fèi)用”的做法越來越顯得不可取。會員期貨投資企業(yè)和期貨經(jīng)紀(jì)公司設(shè)置“待攤費(fèi)用——期貨年會費(fèi)”科目核算，支付年會費(fèi)時(shí)，記人科目的借方，每月攤銷時(shí)再將攤銷額記人管理費(fèi)用或營業(yè)費(fèi)用；期貨交易所將年會費(fèi)收入在1年中分期確認(rèn)，對于未實(shí)現(xiàn)的收入部分在“預(yù)收賬款”科目核算，這樣不僅符合權(quán)責(zé)發(fā)生制原則，也避免了期貨交易所收取年會費(fèi)的月份收入過高，不能正確計(jì)算所得稅的弊端。

4.對于不同保證金區(qū)別對待。將基礎(chǔ)保證金單列出來，會員單位設(shè)置“應(yīng)收風(fēng)險(xiǎn)抵押金”科目，期貨交易所設(shè)置“應(yīng)付風(fēng)險(xiǎn)抵押金”科目。設(shè)置兩個(gè)科目后，考慮到基礎(chǔ)保證金相對于席位占用費(fèi)來說，仍是一筆不小的數(shù)字，應(yīng)將兩個(gè)項(xiàng)目在會計(jì)報(bào)表中單獨(dú)列示，以反映期貨業(yè)務(wù)的高風(fēng)險(xiǎn)特點(diǎn)。由于基礎(chǔ)保證金占用的時(shí)間一般較長，會員單位可以將“應(yīng)收風(fēng)險(xiǎn)抵押金”項(xiàng)目單獨(dú)放在“其他長期資產(chǎn)”項(xiàng)目上，期貨交易所將“應(yīng)付風(fēng)險(xiǎn)抵押金”項(xiàng)目單獨(dú)列示于“長期應(yīng)付款”項(xiàng)目下。對于結(jié)算準(zhǔn)備金、交易保證金因性質(zhì)不同，投資企業(yè)可以設(shè)置“期貨交易準(zhǔn)備金”和“短期投資——期貨交易保證金”兩個(gè)科目分別核算結(jié)算準(zhǔn)備金和交易保證金。為了突出期貨交易的特點(diǎn)，在資產(chǎn)負(fù)債表中單獨(dú)將“期貨交易準(zhǔn)備金”項(xiàng)目列示于“貨幣資金”項(xiàng)目下。