序論：寫(xiě)作是一種深度的自我表達(dá)。它要求我們深入探索自己的思想和情感，挖掘那些隱藏在內(nèi)心深處的真相，好投稿為您帶來(lái)了七篇年度財(cái)務(wù)報(bào)告范文，愿它們成為您寫(xiě)作過(guò)程中的靈感催化劑，助力您的創(chuàng)作。

篇(1)

一、關(guān)于重要性原則的運(yùn)用基礎(chǔ)

企業(yè)在確認(rèn)、計(jì)量和披露各中期會(huì)計(jì)報(bào)表項(xiàng)目時(shí)，應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則。重要性原則是企業(yè)編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告的一項(xiàng)十分重要的原則。誠(chéng)然，企業(yè)在編制年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)也要遵循重要性原則，只是比較而言在編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)重要性原則顯得尤為重要。企業(yè)在判斷重要性程度時(shí)，應(yīng)當(dāng)以中期財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)，不應(yīng)以預(yù)計(jì)的年度財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)為基礎(chǔ)。因?yàn)橛行?duì)于預(yù)計(jì)年度的財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)顯得不重要的信息對(duì)于中期財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)說(shuō)可能是重要的。換言之，該信息對(duì)于理解年度會(huì)計(jì)報(bào)表而言并不十分相關(guān)，但是對(duì)于理解中期會(huì)計(jì)報(bào)表而言是相關(guān)的，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中披露這些信息。例如，企業(yè)中期中發(fā)生的有關(guān)會(huì)計(jì)政策變更、合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的變動(dòng)、投資損失、罰款支出、關(guān)聯(lián)交易、承諾事項(xiàng)等，有的在全年看來(lái)，與預(yù)計(jì)的全年有關(guān)數(shù)據(jù)相比較，還達(dá)不到重要性水平，但在中期看來(lái)，與中期的有關(guān)數(shù)據(jù)相比，已經(jīng)達(dá)到重要性水平，那么此時(shí)就應(yīng)當(dāng)如實(shí)予以披露。也就是說(shuō)，在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中，重要性水平的對(duì)比基礎(chǔ)，應(yīng)當(dāng)以中期期末的資產(chǎn)總額、負(fù)債總額、凈資產(chǎn)總額、中期的營(yíng)業(yè)收入總額、中期的凈利潤(rùn)總額等直接相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)據(jù)作為比較基礎(chǔ)。

二、關(guān)于會(huì)計(jì)估計(jì)

基于中期財(cái)務(wù)報(bào)告的編報(bào)時(shí)間一般比年度財(cái)務(wù)報(bào)告短，有關(guān)編報(bào)要求相對(duì)于年度財(cái)務(wù)報(bào)告也有所放寬，對(duì)外披露的時(shí)限比年度財(cái)務(wù)報(bào)告短（以上市公司為例，季度報(bào)告披露的時(shí)間是一個(gè)月，半年度財(cái)務(wù)報(bào)告的披露時(shí)間是兩個(gè)月，年度財(cái)務(wù)報(bào)告的披露時(shí)間是四個(gè)月），再加之企業(yè)和社會(huì)公眾存在年度財(cái)務(wù)結(jié)算的行為習(xí)慣，所以，在編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，中期財(cái)務(wù)報(bào)告的會(huì)計(jì)計(jì)量相對(duì)于年度財(cái)務(wù)報(bào)告而言，可在更大程度上依賴(lài)于會(huì)計(jì)估計(jì)。例如，在編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，中期期末的存貨盤(pán)點(diǎn)、往來(lái)款項(xiàng)的對(duì)賬、有關(guān)資產(chǎn)減值準(zhǔn)備的計(jì)提、中期所得稅的計(jì)列、合并會(huì)計(jì)報(bào)表內(nèi)部交易的抵消等，一般都不可能像年度會(huì)計(jì)決算那樣全面詳細(xì)、嚴(yán)格規(guī)范、計(jì)算準(zhǔn)確，而是在更多的程度上依賴(lài)企業(yè)會(huì)計(jì)人員的估計(jì)，以便按照及時(shí)性的原則披露中期會(huì)計(jì)信息。

三、關(guān)于季節(jié)性、周期性或者偶然性取得的收入的確認(rèn)和計(jì)量

一般情況下，企業(yè)的各項(xiàng)收入往往是在一個(gè)會(huì)計(jì)年度的各個(gè)中期內(nèi)均勻發(fā)生的，各中期之間實(shí)現(xiàn)的收入差異不會(huì)很大。但是，并非所有的企業(yè)都是如此。有的企業(yè)存在季節(jié)性、周期性或者偶然性收入，而季節(jié)性、周期性或者偶然性取得的收入，則往往集中在會(huì)計(jì)年度的個(gè)別中期內(nèi)。對(duì)于這些收入，根據(jù)《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――中期財(cái)務(wù)報(bào)告》的有關(guān)規(guī)定，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以確認(rèn)和計(jì)量，不應(yīng)當(dāng)在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中予以預(yù)計(jì)或者遞延，即企業(yè)應(yīng)當(dāng)在這些收入取得并實(shí)現(xiàn)時(shí)及時(shí)予以確認(rèn)和計(jì)量，不應(yīng)當(dāng)為了平衡各中期的收益而將這些收入在會(huì)計(jì)年度的各個(gè)中期之間進(jìn)行分?jǐn)偂Ｆ淅碚撘罁?jù)是中期財(cái)務(wù)報(bào)告的“獨(dú)立觀(guān)”而非“一體觀(guān)”。但是如果季節(jié)性、周期性或者偶然性取得的收入在會(huì)計(jì)年度末允許預(yù)計(jì)或者遞延的，則在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中也允許預(yù)計(jì)或者遞延。與此同時(shí)，這些收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)和計(jì)量基礎(chǔ)應(yīng)當(dāng)嚴(yán)格遵循《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――收入》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――建造合同》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則――租賃》等的規(guī)定。在實(shí)際工作中，季節(jié)性收入的企業(yè)有供暖企業(yè)、冷飲企業(yè)、農(nóng)業(yè)企業(yè)、旅游企業(yè)、某些零售企業(yè)等；周期性收入企業(yè)有滾動(dòng)開(kāi)發(fā)型的房地產(chǎn)企業(yè)、軟件開(kāi)發(fā)企業(yè)；偶然性收入如退稅收入、財(cái)政補(bǔ)貼收入、政府獎(jiǎng)勵(lì)收入、稅收返還等。

四、關(guān)于會(huì)計(jì)年度中不均勻發(fā)生的費(fèi)用的確認(rèn)和計(jì)量

通常情況下，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)和管理活動(dòng)有關(guān)的費(fèi)用往往是在一個(gè)會(huì)計(jì)年度的各個(gè)中期內(nèi)均勻發(fā)生的，各中期之間發(fā)生的費(fèi)用不會(huì)有較大差異。但是，那些諸如員工培訓(xùn)費(fèi)、年度會(huì)計(jì)報(bào)表審計(jì)費(fèi)等，則往往集中在會(huì)計(jì)年度的個(gè)別中期內(nèi)。對(duì)于這些會(huì)計(jì)年度中不均勻發(fā)生的費(fèi)用，企業(yè)應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以確認(rèn)和計(jì)量，不應(yīng)當(dāng)在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中予以預(yù)提或者待攤。也就是說(shuō)，企業(yè)不應(yīng)當(dāng)為了使各中期間收益的平滑化而將這些費(fèi)用在會(huì)計(jì)年度的各個(gè)中期之間進(jìn)行分?jǐn)偂＿@樣處理的理論依據(jù)同樣也是中期財(cái)務(wù)報(bào)告的“獨(dú)立觀(guān)”而非“一體觀(guān)”。做這樣的規(guī)定，一方面可以提高中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息的可靠性、真實(shí)性；另一方面也可以有效地避免企業(yè)在中期通過(guò)對(duì)不均勻發(fā)生費(fèi)用的會(huì)計(jì)處理方法的選擇而人為調(diào)節(jié)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)的情況。

五、關(guān)于中期會(huì)計(jì)報(bào)表的格式

企業(yè)在中期末除了需要編制中期末資產(chǎn)負(fù)債表、中期利潤(rùn)表和現(xiàn)金流量表之外，還應(yīng)當(dāng)提供前期比較會(huì)計(jì)報(bào)表，以提高會(huì)計(jì)報(bào)表信息的可比性和有用性。在中期財(cái)務(wù)報(bào)告中，企業(yè)應(yīng)提供以下會(huì)計(jì)報(bào)表：

1、資產(chǎn)負(fù)債表，包括本中期末資產(chǎn)負(fù)債表和上年度末的資產(chǎn)負(fù)債表。以2003年第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告為例，資產(chǎn)負(fù)債表包括2003年6月30日的資產(chǎn)負(fù)債表和2002年12月31日的資產(chǎn)負(fù)債表。

2、利潤(rùn)表，包括本中期的利潤(rùn)表、年初至本中期末的利潤(rùn)表以及上年度可比期間的利潤(rùn)表（上年度可比期間的利潤(rùn)表包括上年度可比中期的利潤(rùn)表和上年度年初至可比本中期末的利潤(rùn)表）。以2003年第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告為例，利潤(rùn)表包括2003年4月1日至6月30日即本中期利潤(rùn)表、2003年1月1日至2003年6月30日即年初至本中期末的利潤(rùn)表，2002年4月1日至6月30日即上年度比較會(huì)計(jì)報(bào)表可比中期利潤(rùn)表、2002年1月1日至2002年6月30日即上年度比較會(huì)計(jì)報(bào)表年初至中期末的可比利潤(rùn)表。

3、現(xiàn)金流量表，包括年初至本中期末的現(xiàn)金流量表和上年度年初至可比本中期末的現(xiàn)金流量表。以2003年第2季度財(cái)務(wù)報(bào)告為例，現(xiàn)金流量表包括2003年1月1日至6月30日年初至本中期末的現(xiàn)金流量表、2002年1月1日至2002年6月30日即上年度可比會(huì)計(jì)報(bào)表年初至可比本中期末的現(xiàn)金流量表。

六、關(guān)于會(huì)計(jì)報(bào)表附注的內(nèi)容

會(huì)計(jì)報(bào)表附注是會(huì)計(jì)報(bào)表信息的補(bǔ)充說(shuō)明，根據(jù)及時(shí)、相關(guān)、重要和成本效益原則，中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注的編制應(yīng)當(dāng)依據(jù)以下三項(xiàng)基本要求：一是中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)當(dāng)提供比上年度財(cái)務(wù)報(bào)告更新的信息，無(wú)需重復(fù)披露在上年度財(cái)務(wù)報(bào)告中已經(jīng)披露過(guò)的、相對(duì)并不重要的信息；二是中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)當(dāng)遵循重要性原則，對(duì)于本中期注意的交易或者事項(xiàng)，對(duì)于那些會(huì)影響中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息使用者的決策但未在中期財(cái)務(wù)報(bào)告的其他部分披露的重要信息，也應(yīng)當(dāng)在中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注中披露；三是中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注的編制應(yīng)當(dāng)以年初至本中期末為基礎(chǔ)，以使對(duì)重要性作出較為合理的判斷。

根據(jù)中國(guó)證監(jiān)會(huì)的有關(guān)規(guī)定，上市公司季度財(cái)務(wù)報(bào)告附注，只需披露如下內(nèi)容：1、與前一定期報(bào)告相比，會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)以及財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的重大變化及影響數(shù)；2、季度財(cái)務(wù)報(bào)告采用的會(huì)計(jì)政策與年度財(cái)務(wù)報(bào)告的重大差異及影響數(shù)；3、應(yīng)納入財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍而未予合并的子公司名稱(chēng)及未合并原因。半年度財(cái)務(wù)報(bào)告附注要求包括以下內(nèi)容：1、會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更與會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的內(nèi)容、原因及影響數(shù)；2、財(cái)務(wù)報(bào)表合并范圍的重大變化、原因及影響；3、非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)（如有）涉及事項(xiàng)的有關(guān)附注。

篇(2)

銷(xiāo)售退回事項(xiàng)于資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日期間發(fā)生的，可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之前，也可能發(fā)生于年度所得稅匯算清繳之后。這兩種情況的賬務(wù)處理應(yīng)注意什么問(wèn)題?

我們可以分兩種情況來(lái)理解掌握：

第一種情況：資產(chǎn)負(fù)債表日后期間發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間或以前期間所售商品的退回，發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳前的，應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日后有關(guān)調(diào)整事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理方法，調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的收入、成本等，并相應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的應(yīng)納稅所得額，以及報(bào)告年度應(yīng)交的所得稅等。這種情況下，不論所得稅的核算方法采用的是應(yīng)付稅款法還是納稅影響會(huì)計(jì)法，對(duì)所得稅的處理是一致的。

第二種情況：資產(chǎn)負(fù)債表日后期間發(fā)生的資產(chǎn)負(fù)債表所屬期間或以前期間所售商品的退回，發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳后但在報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之前的，按照會(huì)計(jì)制度規(guī)定，雖然銷(xiāo)售退回發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳之后，但由于報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告尚未批準(zhǔn)報(bào)出，仍然屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的收入、成本等。按照稅法規(guī)定在此期間的銷(xiāo)售退回涉及的應(yīng)交所得稅的調(diào)整作為本年度(報(bào)告年度下一年度)的納稅調(diào)整事項(xiàng)處理。若企業(yè)采用的是應(yīng)付稅款法，則該調(diào)整事項(xiàng)處理時(shí)不用調(diào)整所得稅、應(yīng)交稅金科目，應(yīng)是在報(bào)告年度次年年末所得稅匯算清繳時(shí)一并計(jì)算繳納所得稅；若企業(yè)采用的是納稅影響會(huì)計(jì)法，則日后期間處理時(shí)應(yīng)作為時(shí)間性差異調(diào)整所得稅和遞延稅款，待報(bào)告年度次年年末轉(zhuǎn)回該項(xiàng)時(shí)間性差異。

企業(yè)發(fā)生的銷(xiāo)售退回中涉及的所得稅應(yīng)如何進(jìn)行會(huì)計(jì)處理?

按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則規(guī)定，企業(yè)銷(xiāo)售商品發(fā)生的銷(xiāo)售退回，其相關(guān)的收入、成本等一般應(yīng)直接沖減退回當(dāng)期的銷(xiāo)售收入和銷(xiāo)售成本等。屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)涉及的報(bào)告年度所屬期間的銷(xiāo)售退回，應(yīng)當(dāng)作為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)，調(diào)整報(bào)告年度相關(guān)的收入、成本等；按照稅法規(guī)定，企業(yè)發(fā)生的銷(xiāo)售退回，只要購(gòu)貨方提供退貨的適當(dāng)證明，可沖減退貨當(dāng)期的銷(xiāo)售收入。企業(yè)年終申報(bào)納稅匯算清繳前發(fā)生的屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷(xiāo)售退回，所涉及的應(yīng)納稅所得額的調(diào)整，應(yīng)作為報(bào)告年度的納稅調(diào)整。企業(yè)年度申報(bào)納稅匯算清繳后發(fā)生的屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷(xiāo)售退回所涉及的應(yīng)納稅所得額的調(diào)整，應(yīng)作為本年度的納稅調(diào)整。除屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷(xiāo)售退回，可能因發(fā)生于報(bào)告年度申報(bào)納稅匯算清繳后，相應(yīng)產(chǎn)生會(huì)計(jì)與稅法對(duì)銷(xiāo)售退回相關(guān)的收入、成本等確認(rèn)時(shí)間不同以外，對(duì)于其他的銷(xiāo)售退回，會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定與稅法規(guī)定是一致的。

上述“報(bào)告年度”是指上年度。例如，某上市公司2002年度的財(cái)務(wù)報(bào)告經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)于2003年3月25日?qǐng)?bào)出，則這里的報(bào)告年度為2002年度，下同；上述“本年度”是指報(bào)告年度的下一個(gè)年度，如本例中是指2003年度。

因資產(chǎn)負(fù)債表日后銷(xiāo)售退回可能涉及報(bào)告年度申報(bào)納稅匯算清繳前或申報(bào)納稅匯算清繳后，企業(yè)對(duì)資產(chǎn)負(fù)債表日后至財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的銷(xiāo)售退回，其所涉及的會(huì)計(jì)處理及對(duì)所得稅的影響應(yīng)分別以下情況處理：

(1)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中涉及報(bào)告年度所屬期間的銷(xiāo)售退回發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳之前，則應(yīng)按資產(chǎn)負(fù)債表日后有關(guān)調(diào)整事項(xiàng)的會(huì)計(jì)處理方法，調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的收入、成本等，并相應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度的應(yīng)納稅所得額，以及報(bào)告年度應(yīng)交的所得稅。

企業(yè)應(yīng)按應(yīng)沖減的收入，借記“以前年度損益調(diào)整(調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)收入或其他業(yè)務(wù)收入)”科目，按可沖回的增值稅銷(xiāo)項(xiàng)稅額，借記“應(yīng)交稅金――應(yīng)交增值稅(銷(xiāo)項(xiàng)稅額)”科目，按應(yīng)退回價(jià)款，貸記“應(yīng)收賬款”等科目；按退回商品的成本，借記“庫(kù)存商品”等科目，貸記“以前年度損益調(diào)整(調(diào)整主營(yíng)業(yè)務(wù)成本或其他業(yè)務(wù)支出)”科目；按應(yīng)調(diào)整的消費(fèi)稅等其他相關(guān)稅費(fèi)，借記“應(yīng)交稅金”等科目，貸記“以前年度損益調(diào)整(調(diào)整相關(guān)的稅金及附加)”科目；如涉及到調(diào)整應(yīng)交所得稅和所得稅費(fèi)用的，還應(yīng)借記“應(yīng)交稅金――應(yīng)交所得稅”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整(調(diào)整所得稅費(fèi)用)”科目。經(jīng)上述調(diào)整后，將“以前年度損益調(diào)整”科目的余額轉(zhuǎn)入“利潤(rùn)分配――未分配利潤(rùn)”科目，借記“利潤(rùn)分配一一未分配利潤(rùn)”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整”科目。

(2)資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)中涉及報(bào)告年度所屬期間的銷(xiāo)售退回發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳之后，但在報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之前，按照會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定，雖然銷(xiāo)售退回發(fā)生于報(bào)告年度所得稅匯算清繳之后，但由于報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告尚未批準(zhǔn)報(bào)出，仍然屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)，其銷(xiāo)售退回仍作為資產(chǎn)負(fù)債表日后調(diào)整事項(xiàng)進(jìn)行賬務(wù)處理，并調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的收入、成本等；按照稅法規(guī)定在此期間的銷(xiāo)售退回所涉及的應(yīng)交所得稅的調(diào)整應(yīng)作為本年度的納稅調(diào)整事項(xiàng)。

1)對(duì)于報(bào)告年度所得稅費(fèi)用的計(jì)量應(yīng)當(dāng)依據(jù)企業(yè)采用的所得稅會(huì)計(jì)處理方法分別確定

①企業(yè)采用應(yīng)付稅款法核算所得稅的，對(duì)于報(bào)告年度所得稅匯算清繳后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的屬于報(bào)告年度銷(xiāo)售退回的所得稅影響，不調(diào)整報(bào)告年度的所得稅費(fèi)用和應(yīng)交所得稅。

②企業(yè)采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅的，應(yīng)按照可調(diào)整本年度應(yīng)納稅所得額，屬于報(bào)告年度的銷(xiāo)售退回對(duì)報(bào)告年度利潤(rùn)總額的影響數(shù)與現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的金額，借記“遞延稅款”科目，貸記“以前年度損益調(diào)整(調(diào)整所得稅費(fèi)用)”科目。即，報(bào)告年度所得稅匯算清繳以后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的屬于報(bào)告年度銷(xiāo)售退回的所得稅影響，應(yīng)相應(yīng)調(diào)整報(bào)告年度會(huì)計(jì)報(bào)表的所得稅費(fèi)用。

2)所得稅匯算清繳以后發(fā)生的屬于資產(chǎn)負(fù)債表日后事項(xiàng)的銷(xiāo)售退回對(duì)本年度所得稅費(fèi)用計(jì)量的影響，應(yīng)視所采用的所得稅會(huì)計(jì)處理方法分別確定：

①企業(yè)采用應(yīng)付稅款法核算所得稅的，在計(jì)算本年度應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)按本年度實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)總額，減去報(bào)告年度所得稅匯算清繳后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的銷(xiāo)售退回影響的報(bào)告年度利潤(rùn)總額的金額，作為本年度應(yīng)納稅所得額，并按本年度應(yīng)交的所得稅，確認(rèn)本年度所得稅費(fèi)用。

②企業(yè)采用納稅影響會(huì)計(jì)法核算所得稅的，在計(jì)算本年度應(yīng)納稅所得額和應(yīng)交所得稅時(shí)，應(yīng)同時(shí)轉(zhuǎn)回因報(bào)告年度所得稅匯算清繳后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的屬于報(bào)告年度的銷(xiāo)售退回相應(yīng)確認(rèn)的遞延稅款金額。企業(yè)應(yīng)按本年度實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)總額，減去報(bào)告年度所得稅匯算清繳后至報(bào)告年度財(cái)務(wù)報(bào)告批準(zhǔn)報(bào)出日之間發(fā)生的銷(xiāo)售退回影響的報(bào)告年度利潤(rùn)總額的金額，作為本年度應(yīng)納稅所得額，并按應(yīng)納稅所得額和現(xiàn)行所得稅稅率計(jì)算的應(yīng)交所得稅，確認(rèn)為本年度應(yīng)交的所得稅。企業(yè)應(yīng)按本年度應(yīng)交所得稅加上本年度轉(zhuǎn)回的報(bào)告年度銷(xiāo)售退回已確認(rèn)的遞延稅款借方金額，確認(rèn)為當(dāng)期

所得稅費(fèi)用，同時(shí)轉(zhuǎn)回有關(guān)的遞延稅款。

例如，某股份有限公司2002年度的財(cái)務(wù)報(bào)告于2003年4月20日經(jīng)董事會(huì)批準(zhǔn)對(duì)外報(bào)出，2002年度的所得稅匯算清繳于2003年2月15日完成。2003年4月5日發(fā)生2002年度銷(xiāo)售的商品退回，因該公司2002年度所得稅匯算清繳已經(jīng)結(jié)束，按照稅法規(guī)定該部分銷(xiāo)售退回應(yīng)減少的應(yīng)納稅所得額在2003年度所得稅匯算清繳時(shí)與2003年度的其他納稅所得額一并計(jì)算，但在對(duì)外提供2002年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，按會(huì)計(jì)制度及相關(guān)準(zhǔn)則的規(guī)定，該部分銷(xiāo)售退回應(yīng)當(dāng)調(diào)整2002年度會(huì)計(jì)報(bào)表相關(guān)的收入、成本、利潤(rùn)等。

對(duì)于“增加債務(wù)和增發(fā)優(yōu)先股”這兩種籌資方式，是否存在每股利潤(rùn)無(wú)差別點(diǎn)?

增加債務(wù)和增發(fā)優(yōu)先股這兩種籌資方式不存在每股利潤(rùn)無(wú)差別點(diǎn)，原因如下：

(1)假設(shè)企業(yè)原來(lái)不存在優(yōu)先股，預(yù)計(jì)籌資后的息稅前利潤(rùn)為EBIT，增加債務(wù)籌資方式的每股利潤(rùn)=(EBIT－利息1)×(1－所得稅稅率)／普通股股數(shù)1，增發(fā)優(yōu)先股籌資方式的每股利潤(rùn)=[(EBIT－利息2)×(1－所得稅稅率)一優(yōu)先股股利]／普通股股數(shù)2。二者的每股利潤(rùn)相等時(shí)，(EBIT－利息1)×(1－所得稅稅率)／普通股股數(shù)1=[(EBIT－利息2)×(1－所得稅稅率)－優(yōu)先股股利]／普通股股數(shù)2，由于增加債務(wù)和增發(fā)優(yōu)先股這兩種籌資方式的普通股股數(shù)是相同的，即普通股股數(shù)1=普通股股數(shù)2，所以，(EBIT－利息1)×(1－所得稅稅率)=(EBIT－利息2)×(1－所得稅稅率)－優(yōu)先股股利，由于該方程無(wú)解，因此對(duì)于增加債務(wù)和增發(fā)優(yōu)先股這兩種籌資方式不存在每股利潤(rùn)無(wú)差別點(diǎn)。

(2)也可以這樣理解，增加債務(wù)和增發(fā)優(yōu)先股兩種籌資方式下息稅前利潤(rùn)與每股利潤(rùn)形成的直線(xiàn)斜率是相同的，即兩條直線(xiàn)是平行的，因?yàn)閮蓷l平行線(xiàn)不可能相交，所以?xún)煞N方式不存在每股利潤(rùn)無(wú)差別點(diǎn)。

篇(3)

[關(guān)鍵詞] 中期財(cái)務(wù)報(bào)告獨(dú)立觀(guān)一體觀(guān)編制

中期財(cái)務(wù)報(bào)告是指以中期為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)告，而中期是指短于一個(gè)完整的會(huì)計(jì)年度的報(bào)告期間。中期財(cái)務(wù)報(bào)告的編制是為了適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，特別是近幾年來(lái)我國(guó)證券市場(chǎng)發(fā)展和市場(chǎng)效率提高，股票市場(chǎng)正逐步走向規(guī)范和理性化，投資者對(duì)公開(kāi)披露的財(cái)務(wù)報(bào)告信息的及時(shí)性和相關(guān)性提出了更高的要求。

一、獨(dú)立觀(guān)的基本涵義及特征

中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制的理論基礎(chǔ)主要有兩種：一種是“獨(dú)立觀(guān)”，另一種是“一體觀(guān)”。獨(dú)立觀(guān)是將每一中期視為一個(gè)獨(dú)立的會(huì)計(jì)期間，其基本特點(diǎn)是中期財(cái)務(wù)報(bào)告中所采用的會(huì)計(jì)政策和確認(rèn)與計(jì)量原則與年度財(cái)務(wù)報(bào)告一致，其中所應(yīng)用的會(huì)計(jì)估計(jì)、成本分配和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的處理等也與年度財(cái)務(wù)報(bào)告相一致。而一體觀(guān)是將每一中期視為年度會(huì)計(jì)期間的有機(jī)組成部分，是會(huì)計(jì)年度整體不可分割的一部分而非獨(dú)立的會(huì)計(jì)期間，其基本特點(diǎn)是中期財(cái)務(wù)報(bào)告中應(yīng)用的會(huì)計(jì)估計(jì)、成本分配、各遞延和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的處理必須考慮到全年將要發(fā)生的情況，即需要顧及會(huì)計(jì)年度剩余期間的經(jīng)營(yíng)結(jié)果，所以，會(huì)計(jì)年度內(nèi)發(fā)生的成本與費(fèi)用、需要以年度預(yù)計(jì)活動(dòng)水平為基礎(chǔ)，分配各個(gè)中期。從目前國(guó)際慣例來(lái)看，世界上除了美國(guó)、我國(guó)臺(tái)灣地區(qū)等少數(shù)國(guó)家或地區(qū)采用中期財(cái)務(wù)報(bào)告的一體觀(guān)以外，大多數(shù)國(guó)家或地區(qū)采用的都是獨(dú)立觀(guān)。我國(guó)中期財(cái)務(wù)報(bào)告的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則采用獨(dú)立觀(guān)，有以下幾個(gè)特征：

1.體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則。穩(wěn)健性原則是指在資產(chǎn)計(jì)價(jià)及損益確定時(shí)，如果有兩種以上的方法或金額可供選擇，會(huì)計(jì)人員應(yīng)選擇對(duì)本期凈資產(chǎn)及利潤(rùn)較為不利的方法或金額。準(zhǔn)則第十二條規(guī)定:對(duì)于季節(jié)性、周期性或偶然性取得的收入，除了在會(huì)計(jì)年度末允許預(yù)計(jì)或者遞延的之外，企業(yè)都應(yīng)當(dāng)在發(fā)生時(shí)予以確認(rèn)和計(jì)量，不應(yīng)當(dāng)在中期會(huì)計(jì)報(bào)表中預(yù)計(jì)或者遞延。第十三條對(duì)會(huì)計(jì)年度中均勻發(fā)生的費(fèi)用也有類(lèi)似的規(guī)定。

2.體現(xiàn)了充分披露原則。充分披露原則是指財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)揭示所有對(duì)用戶(hù)的理解及決策有用的重要信息。包括完整性和重要性?xún)煞矫娴膬?nèi)容。完整性要求會(huì)計(jì)信息應(yīng)盡可能包括與使用者相關(guān)的實(shí)際情況，并給予全面的反映；重要性是指會(huì)計(jì)信息對(duì)使用者來(lái)說(shuō)應(yīng)該是重要的，其重要程度甚至影響使用者的決策。中期會(huì)計(jì)報(bào)表附注應(yīng)包括下列信息:(1)會(huì)計(jì)政策、會(huì)計(jì)估計(jì)變更及重大會(huì)計(jì)差錯(cuò);(2)經(jīng)營(yíng)的季節(jié)性或周期性特征;(3)企業(yè)分部信息及非常項(xiàng)目;(4)或有事項(xiàng)等等。尤為強(qiáng)調(diào)：當(dāng)企業(yè)在提供有關(guān)關(guān)聯(lián)方交易，以及分部收入與分部利潤(rùn)(虧損)信息時(shí)，應(yīng)當(dāng)同時(shí)提供本期(本期末)和本年度年初至本中期末的數(shù)據(jù)，以及上年度與本中期(或者期末)和年初至本中期可比數(shù)據(jù)。

3.強(qiáng)化了會(huì)計(jì)信息的可比性。可比性指投資者能根據(jù)會(huì)計(jì)信息對(duì)不同的上市公司進(jìn)行比較以確定優(yōu)劣，對(duì)同一上市公司不同時(shí)期經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)等方面情況進(jìn)行比較，以測(cè)定其發(fā)展趨勢(shì)。因此，投資者能更好地預(yù)測(cè)未來(lái)，有助于中報(bào)決策用途的實(shí)現(xiàn)。準(zhǔn)則第七條就體現(xiàn)了會(huì)計(jì)信息的可比性，規(guī)定在中期報(bào)告中，企業(yè)應(yīng)當(dāng)提供以下比較會(huì)計(jì)報(bào)表:(1)本中期末的資產(chǎn)負(fù)債表和上年度末的資產(chǎn)負(fù)債表;(2)本中期的利潤(rùn)表、年初至本中期末的利潤(rùn)表以及上年度可比期間的利潤(rùn)表;(3)年初至本中期末的現(xiàn)金流量表和上一年度年初至本中期末可比的現(xiàn)金流量表。

二、中期財(cái)務(wù)報(bào)告采取獨(dú)立觀(guān)的實(shí)際意義

應(yīng)用獨(dú)立觀(guān)編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告的優(yōu)點(diǎn)是由于中期報(bào)告采用了與年度報(bào)告相同的會(huì)計(jì)原則與方法，便于實(shí)務(wù)的操作；其要素采用了與年度報(bào)告相同的定義，易于理解，從而使中期報(bào)告編制的綜合成本較低。具體表現(xiàn)如下：

1.資產(chǎn)和負(fù)債的確認(rèn)。一般認(rèn)為，采用獨(dú)立觀(guān)更為合理，即應(yīng)采用與年度會(huì)計(jì)報(bào)表相一致的會(huì)計(jì)政策。在年報(bào)中，資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)應(yīng)符合要素定義，即資產(chǎn)是“過(guò)去的交易、事項(xiàng)形成并由企業(yè)擁有或者控制的資源，該資源預(yù)期會(huì)給企業(yè)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)利益”，負(fù)債是“過(guò)去的交易、事項(xiàng)形成的現(xiàn)時(shí)義務(wù)，履行該義務(wù)預(yù)期會(huì)導(dǎo)致經(jīng)濟(jì)利益流出企業(yè)”。此外,它們的確認(rèn)還應(yīng)符合定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性4條標(biāo)準(zhǔn)。在中報(bào)中，資產(chǎn)、負(fù)債的確認(rèn)也應(yīng)符合要素定義，以及上述4條確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。

2.收入與費(fèi)用的確認(rèn)與計(jì)量。在總體上也應(yīng)采用獨(dú)立觀(guān)為宜，收入的確認(rèn)和計(jì)量采用與年報(bào)相同的權(quán)責(zé)發(fā)生制和收入實(shí)現(xiàn)原則。因?yàn)槭杖雽?shí)現(xiàn)原則能確保收入信息的真實(shí)性、可核性、中立性、和可比性，收入的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)包括4個(gè)條件:(1)企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險(xiǎn)和報(bào)酬轉(zhuǎn)移給購(gòu)貨方;(2)企業(yè)既沒(méi)有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán),也沒(méi)有對(duì)已出售的商品實(shí)施控制;(3)與交易相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益能夠流入企業(yè);(4)相關(guān)的收入和成本能夠可靠地計(jì)量。

3.為編制財(cái)務(wù)報(bào)告做決策。中期財(cái)務(wù)報(bào)告中所采用的會(huì)計(jì)政策和確認(rèn)與計(jì)量原則要與年度財(cái)務(wù)報(bào)告相一致，所運(yùn)用的會(huì)計(jì)估計(jì)、成本分配和應(yīng)計(jì)項(xiàng)目的處理等，也應(yīng)與年度財(cái)務(wù)報(bào)告相一致，各期間會(huì)計(jì)只在各項(xiàng)交易和事項(xiàng)發(fā)生時(shí)做記錄，費(fèi)用的確認(rèn)不能夠隨著各期間的收入變化而變化。應(yīng)用獨(dú)立觀(guān)編制中期財(cái)務(wù)報(bào)告，可以直接采用企業(yè)在編制年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)已用的會(huì)計(jì)政策和確認(rèn)與計(jì)量原則，其優(yōu)點(diǎn)是中期財(cái)務(wù)報(bào)告所反映的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果，以及現(xiàn)金流量等會(huì)計(jì)信息相對(duì)真實(shí)、可靠。

三、中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制中存在的問(wèn)題及解決對(duì)策

采用哪一種方法編制中期報(bào)告很大程度上與其編制目的和所在環(huán)境有關(guān)。我國(guó)目前資本市場(chǎng)不發(fā)達(dá)，會(huì)計(jì)造假行為層出不窮，為投資者提供可靠的信息進(jìn)行投資決策勢(shì)在必行。因而我國(guó)中期報(bào)告更強(qiáng)調(diào)可靠性，采用獨(dú)立觀(guān)能更有效地遏制會(huì)計(jì)信息失真。

1.適當(dāng)簡(jiǎn)化中期財(cái)務(wù)報(bào)告形式。充分披露會(huì)計(jì)報(bào)表信息雖然能有效解決上市公司信息披露不足問(wèn)題，但是為了保證中期財(cái)務(wù)報(bào)告信息的及時(shí)性，縮短編制時(shí)間，“小而全”的信息披露方式并非最好。筆者認(rèn)為中期報(bào)告應(yīng)突出信息披露的重心，如重點(diǎn)披露中期銷(xiāo)售收入、中期收益、中期現(xiàn)金流量等，建議對(duì)其他重大事件可采用臨時(shí)公告的形式，以減少中期財(cái)務(wù)報(bào)告編制的壓力。

2.重視對(duì)中期財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)，減少虛假財(cái)務(wù)信息。有必要擴(kuò)大上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告審計(jì)的范圍，以減少虛假信息的披露，提高信息的質(zhì)量，保護(hù)投資者的合法權(quán)益。為提高中期財(cái)務(wù)報(bào)告的質(zhì)量。要加大對(duì)上年度審計(jì)報(bào)告為非無(wú)保留意見(jiàn)和上年度嚴(yán)重虧損的上市公司中期財(cái)務(wù)報(bào)告的審計(jì)工作力度。上市公司的中期財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)負(fù)責(zé)其年審的會(huì)計(jì)師事務(wù)所審核后方能對(duì)外披露．只有這樣才能縮短會(huì)計(jì)師對(duì)年報(bào)的審計(jì)時(shí)間，改善會(huì)計(jì)師事務(wù)所一年中工作量嚴(yán)重失衡的狀況。

3.對(duì)于經(jīng)營(yíng)具有高度季節(jié)性的企業(yè)，由于季節(jié)性行業(yè)的收入、費(fèi)用發(fā)生很不均勻，以前的信息對(duì)推測(cè)未來(lái)尤其重要。如農(nóng)牧業(yè)、以農(nóng)產(chǎn)品為原料的加工企業(yè)、旅游企業(yè)、供暖企業(yè)、某些商業(yè)零售企業(yè)等，經(jīng)常會(huì)發(fā)生季節(jié)性收入，按照獨(dú)立觀(guān)的做法，應(yīng)按收入實(shí)現(xiàn)原則在收入發(fā)生時(shí)予以確認(rèn)。按照一體觀(guān)的做法，應(yīng)預(yù)計(jì)年收入并分配到中期。顯然“預(yù)計(jì)收入”很不恰當(dāng)，前者更為妥當(dāng)，但同時(shí)它存在的問(wèn)題是可能會(huì)對(duì)年度內(nèi)收入或利潤(rùn)的預(yù)測(cè)產(chǎn)生誤導(dǎo)。這就要求該行業(yè)提供時(shí)間更長(zhǎng)的比較會(huì)計(jì)報(bào)表，以提高中報(bào)信息有用性。

4.充分利用報(bào)表附注，增加報(bào)表附注的信息量。由于附注方式的靈活性，使其不僅可以揭示數(shù)量化信息，更重要的是可以揭示作為報(bào)表主體的表格所無(wú)法揭示的非數(shù)量化信息。因此，可以使一些中期財(cái)務(wù)報(bào)告所固有的特殊問(wèn)題得到妥善解決。、我國(guó)的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則還可考慮在報(bào)表附注中完善期后事項(xiàng)的披露及要求提供那些有助于投資者預(yù)測(cè)的。在報(bào)表主體中無(wú)法反映的非財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)、前瞻性數(shù)據(jù)和公允價(jià)值數(shù)據(jù)，作為對(duì)傳統(tǒng)財(cái)務(wù)報(bào)表的自然拓展。

篇(4)

一、簡(jiǎn)化定期財(cái)務(wù)報(bào)告披露格式

就年度財(cái)務(wù)報(bào)告而言。目前上市公司需出具三套不同格式的年度財(cái)務(wù)報(bào)告：一是年度審計(jì)報(bào)告。該報(bào)告是WORD和EXCEL格式的結(jié)合，其以注冊(cè)會(huì)計(jì)師出具為主，上市公司會(huì)計(jì)人員和注冊(cè)會(huì)計(jì)師共同完成對(duì)其主要會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)及內(nèi)容的收集、核對(duì)工作；二是上市公司出具的年度報(bào)告PDF/WORD文件，該文件不只涵蓋了審計(jì)報(bào)告的內(nèi)容，而且填加了重要提示，公司基本情況，會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)和業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)摘要，股本變動(dòng)及股東情況。董事、監(jiān)事高級(jí)管理人員情況，公司治理結(jié)構(gòu)，股東大會(huì)情況簡(jiǎn)介，董事會(huì)報(bào)告，監(jiān)事會(huì)報(bào)告等內(nèi)容。該文件主要用于定點(diǎn)網(wǎng)站披露。三是定期報(bào)告的XBRL實(shí)例文檔，該文檔內(nèi)容和年度報(bào)告PDF/WORD文件的內(nèi)容基本相同。該文檔在與年度報(bào)告PDF/WORD文件一同披露的同時(shí)還作為國(guó)家對(duì)上市公司數(shù)據(jù)分析的依據(jù)。除上述三套不同格式的年度報(bào)告外，上市公司還需做PDF/WORD文件和XBRL實(shí)例文檔兩種格式的年度財(cái)務(wù)報(bào)告摘要。

我所在的公司是一家能源化工類(lèi)上市公司，就我公司而言，審計(jì)報(bào)告由公司聘請(qǐng)的年審注冊(cè)會(huì)計(jì)師牽頭出具，PDF/WORD格式文件由公司證券部牽頭出具，XBRL實(shí)例文檔由證券部和財(cái)務(wù)部各負(fù)責(zé)一半，最終合并在一起。而這幾種格式的財(cái)務(wù)報(bào)告的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)都由公司財(cái)務(wù)部核實(shí)確認(rèn)，一旦三個(gè)部門(mén)分管的三種格式的報(bào)告在結(jié)合上出問(wèn)題，信息披露工作很容易出現(xiàn)差錯(cuò)。對(duì)于上市公司來(lái)說(shuō)，同時(shí)出具上述三種格式的報(bào)告最省事的方法是先確定審計(jì)報(bào)告，審計(jì)報(bào)告定稿后再做年度報(bào)告PDF/WORD格式文件，年度報(bào)告PDF/WORD格式文件定稿后再出XBRL實(shí)例文檔。免得三套報(bào)告出現(xiàn)數(shù)據(jù)或說(shuō)法不一致的地方。但由于年度報(bào)告時(shí)間緊，信息量大，按上述順序出具報(bào)告在時(shí)間不能滿(mǎn)足各方需要，所以三種格式的報(bào)告在出具的時(shí)間上存在交叉，而且必然存在著互相核對(duì)的過(guò)程。筆者認(rèn)為，為方面上市公司出具報(bào)告，減少數(shù)據(jù)差錯(cuò)，國(guó)家可以考慮將該三種格式的報(bào)告統(tǒng)一為一套報(bào)告。目前XBRL實(shí)例文檔已逐漸完備，基本涵蓋了另外兩套報(bào)告的內(nèi)容，并且國(guó)家已把對(duì)披露政策的要求融匯其中，使用越來(lái)越方便。既然三種格式的報(bào)告內(nèi)容大同小異，可以考慮由國(guó)家財(cái)政部門(mén)與監(jiān)管部門(mén)相結(jié)合，從軟件開(kāi)發(fā)的角度進(jìn)行統(tǒng)一，通過(guò)軟件自身轉(zhuǎn)化，滿(mǎn)足各方使用的要求。這樣不只減少了上市公司財(cái)務(wù)人員的工作量，還能整合資源，形成合力，積極構(gòu)建統(tǒng)一的會(huì)計(jì)相關(guān)信息平臺(tái)，促進(jìn)會(huì)計(jì)相關(guān)信息資源的綜合利用，全面提升政府監(jiān)管效能。同時(shí)對(duì)信息披露質(zhì)量的提高也將起到重大的作用。

二、減少專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告的數(shù)量

目前。上市公司的專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告種類(lèi)較多，以2009年年度報(bào)告為例，上證公字[2009]111號(hào)《關(guān)于做好上市公司2009年年度報(bào)告工作的通知》對(duì)上市公司需出具的報(bào)告種類(lèi)做出規(guī)定，上市公司需出具：1、經(jīng)公司現(xiàn)任法定代表人簽字和公司蓋章的2009年年度報(bào)告全文；2、2009年年度報(bào)告摘要；3、董事會(huì)決議公告；4、內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告；5、董事會(huì)對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)涉及事項(xiàng)的專(zhuān)項(xiàng)說(shuō)明(如適用)；6、董事會(huì)關(guān)于年度募集資金存放與使用情況的專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告(如適用)；7、董事會(huì)關(guān)于會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)變更、重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的說(shuō)明(如適用)；8、社會(huì)責(zé)任報(bào)告(如適用)；9、獨(dú)立董事對(duì)公司對(duì)外擔(dān)保情況的專(zhuān)項(xiàng)說(shuō)明及獨(dú)立意見(jiàn)；10、獨(dú)立董事對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)涉及事項(xiàng)的意見(jiàn)(如適用)。11、監(jiān)事會(huì)決議公告；12、監(jiān)事會(huì)對(duì)董事會(huì)關(guān)于非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)涉及事項(xiàng)的專(zhuān)項(xiàng)說(shuō)明的意見(jiàn)(如適用)；13、監(jiān)事會(huì)關(guān)于會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)變更、重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的說(shuō)明(如適用)。對(duì)于一般上市公司而言，除第10項(xiàng)和第12項(xiàng)涉及較少外，其他專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告涉及較多。我公司2009年年度報(bào)告被注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)的審計(jì)報(bào)告，按要求出具了11項(xiàng)專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告。另外，該文件要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的文件：1、會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的公司2009年度經(jīng)審計(jì)的財(cái)務(wù)報(bào)告：2、會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)公司控股股東及其關(guān)聯(lián)方占用資金情況的專(zhuān)項(xiàng)說(shuō)明：3、會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)非標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留審計(jì)意見(jiàn)涉及事項(xiàng)出具的專(zhuān)項(xiàng)說(shuō)明(如適用)；4、會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的對(duì)公司募集資金存放與使用的專(zhuān)項(xiàng)審核報(bào)告(如適用)；5、會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的關(guān)于會(huì)計(jì)政策或會(huì)計(jì)估計(jì)變更、重大會(huì)計(jì)差錯(cuò)更正的說(shuō)明(如適用)；6、會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)重大資產(chǎn)重組盈利預(yù)測(cè)實(shí)現(xiàn)情況的專(zhuān)項(xiàng)審核報(bào)告(如適用)；7、會(huì)計(jì)師事務(wù)所對(duì)公司內(nèi)部控制自我評(píng)價(jià)報(bào)告的核實(shí)評(píng)價(jià)意見(jiàn)(如適用)。對(duì)于我公司而言，除第3第6不涉及外，其他都涉及。而這些文件的會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)的提供和把關(guān)也是由上市公司財(cái)務(wù)人員來(lái)完成的。同時(shí)。年度報(bào)告期間也是各上市公司董事會(huì)和股東大會(huì)的籌備期間，各項(xiàng)議案及說(shuō)明材料也很多。另外，由于我國(guó)上市公司大部分是國(guó)有控股的上市公司，國(guó)資委要求上市公司出具的報(bào)告也有三四項(xiàng)之多，地方財(cái)政局對(duì)年度財(cái)務(wù)報(bào)告也會(huì)有相應(yīng)的要求。上市公司財(cái)務(wù)人員要想確保所有會(huì)計(jì)資料都準(zhǔn)確無(wú)誤，其難度和工作量可想而知。

筆者認(rèn)為，既然都是上市公司，上市公司又都遵循的是相同的企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，遵循的披露規(guī)則也基本一致，那么是否可以考慮將上述各專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告進(jìn)行融匯，通過(guò)共同的格式化軟件進(jìn)行匯總，從而簡(jiǎn)化披露呢?如此不只統(tǒng)一了專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告的格式，減少了專(zhuān)項(xiàng)報(bào)告的數(shù)量，而且減輕了會(huì)計(jì)人員的工作量，真正做到數(shù)出一門(mén)、資源共享，以便于不同信息使用者獲取、分析和利用信息，進(jìn)行投資和相關(guān)決策；這必會(huì)使上市公司的信息披露工作的質(zhì)量和效率得到極大提高。

三、統(tǒng)一會(huì)計(jì)核算軟件，將會(huì)計(jì)核算軟件與XBRL實(shí)例文檔的連接

篇(5)

關(guān)鍵詞：醫(yī)院財(cái)務(wù) 科學(xué)管理 作用

一、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告的定義和構(gòu)成

醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告，是指反映醫(yī)院某一特定日期的財(cái)務(wù)狀況和某一會(huì)計(jì)期間的收入費(fèi)用、現(xiàn)金流量等的書(shū)面文件，是會(huì)計(jì)工作的一項(xiàng)重要內(nèi)容。通過(guò)編制財(cái)務(wù)報(bào)告，定期對(duì)日常會(huì)計(jì)核算資料進(jìn)行加工處理和分類(lèi)，可以總結(jié)、綜合、明晰地反映醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)政補(bǔ)助收支情況，從而為報(bào)告使用者進(jìn)行決策提供會(huì)計(jì)信息。醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告包括會(huì)計(jì)報(bào)表、會(huì)計(jì)報(bào)表附注和財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)。醫(yī)院財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)主要說(shuō)明醫(yī)院的業(yè)務(wù)開(kāi)展情況、年度預(yù)算執(zhí)行情況、資產(chǎn)利用、負(fù)債管理情況、成本核算及控制情況、績(jī)效考評(píng)情況以及需要說(shuō)明的其他事項(xiàng)。

二、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告的分類(lèi)

醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告可以按照不同的標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行分類(lèi)。按財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)內(nèi)容的不同，可以分為資產(chǎn)負(fù)債表、收入費(fèi)用總表、現(xiàn)金流量表、財(cái)政補(bǔ)助收支情況表等；按財(cái)務(wù)報(bào)告編報(bào)期間的不同，可以分為中期財(cái)務(wù)報(bào)告和年度財(cái)務(wù)報(bào)告。中期財(cái)務(wù)報(bào)告是以短于一個(gè)完整會(huì)計(jì)年度的報(bào)告期間為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)告，包括月報(bào)、季報(bào)和半年報(bào)等。年度財(cái)務(wù)報(bào)告是以整個(gè)會(huì)計(jì)年度為基礎(chǔ)編制的財(cái)務(wù)報(bào)告；按財(cái)務(wù)報(bào)告報(bào)送對(duì)象的不同，可以分為對(duì)外報(bào)送報(bào)表和內(nèi)部使用報(bào)表。醫(yī)院對(duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)表種類(lèi)和格式等，按醫(yī)院會(huì)計(jì)制度規(guī)定執(zhí)行，醫(yī)院內(nèi)部管理需要的報(bào)表由醫(yī)院自行決定。

三、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告列報(bào)的基本要求

1.列報(bào)的真實(shí)性

醫(yī)院應(yīng)當(dāng)根據(jù)實(shí)際發(fā)生的業(yè)務(wù)事項(xiàng)，按照《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》和《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》的具體規(guī)定進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量，并在此基礎(chǔ)上編制財(cái)務(wù)報(bào)表。醫(yī)院應(yīng)當(dāng)在附注中對(duì)是否遵循了《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》、《醫(yī)院會(huì)計(jì)制度》和《醫(yī)院財(cái)務(wù)制度》作出聲明。

2.列報(bào)的一致性

可比性是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一項(xiàng)重要質(zhì)量要求，目的是使同一家醫(yī)院不同期間和同一期間不同醫(yī)院的財(cái)務(wù)報(bào)表相互可比。為此，財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的列報(bào)應(yīng)當(dāng)在各個(gè)會(huì)計(jì)期間保持一致，不得隨意變更。這一要求不僅只針對(duì)財(cái)務(wù)報(bào)表中的項(xiàng)目名稱(chēng)，還包括財(cái)務(wù)報(bào)表項(xiàng)目的分類(lèi)、排列順序等方面。

3.列報(bào)的及時(shí)性

會(huì)計(jì)信息的價(jià)值在于幫助有關(guān)方面及時(shí)作出經(jīng)濟(jì)決策。會(huì)計(jì)信息具有一定的時(shí)效性，在會(huì)計(jì)核算中要堅(jiān)持及時(shí)性原則，包括及時(shí)收集會(huì)計(jì)信息，及時(shí)處理會(huì)計(jì)信息和及時(shí)傳遞會(huì)計(jì)信息。財(cái)務(wù)報(bào)告作為傳遞會(huì)計(jì)信息的重要介質(zhì)，其報(bào)送必須按照國(guó)家或上級(jí)機(jī)關(guān)規(guī)定的期限和程序及時(shí)上報(bào)。如果財(cái)務(wù)報(bào)告不能在資產(chǎn)負(fù)債表日后的合理期間內(nèi)讓使用者獲得，一方面其有用性將受到損害，另一方面勢(shì)必會(huì)影響主管部門(mén)、財(cái)政部門(mén)乃至全國(guó)的逐級(jí)匯總。

4.比較信息的列報(bào)

醫(yī)院在列報(bào)當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，至少應(yīng)當(dāng)提供所有列報(bào)項(xiàng)目上一可比會(huì)計(jì)期間的比較數(shù)據(jù)，以及與理解當(dāng)期財(cái)務(wù)報(bào)表相關(guān)的說(shuō)明，目的是向報(bào)表使用者提供對(duì)比數(shù)據(jù)，提高信息在會(huì)計(jì)期間的可比性，以反映醫(yī)院財(cái)務(wù)狀況、經(jīng)營(yíng)成果和現(xiàn)金流量的發(fā)展趨勢(shì)，提高報(bào)表使用者的判斷與決策能力。

四、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告編制前的準(zhǔn)備工作

醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告編制前的準(zhǔn)備工作可以分為兩個(gè)階段：一是年度結(jié)賬前的準(zhǔn)備工作；二是年度結(jié)賬后編制財(cái)務(wù)報(bào)告前的準(zhǔn)備工作。

1.醫(yī)院年度結(jié)賬前的準(zhǔn)備工作

為正確反映醫(yī)院的財(cái)務(wù)狀況，做好年終結(jié)賬工作，首先要對(duì)醫(yī)院收支及其相關(guān)財(cái)務(wù)活動(dòng)進(jìn)行全面清查、結(jié)算和核對(duì)，首先與財(cái)政部門(mén)核對(duì)醫(yī)院當(dāng)年國(guó)庫(kù)集中支付情況。醫(yī)院作為基層預(yù)算單位，醫(yī)院本年財(cái)政補(bǔ)助收入、財(cái)政應(yīng)返還額度及其執(zhí)行情況要與主管財(cái)政部門(mén)的國(guó)庫(kù)支付情況一致；年底各項(xiàng)財(cái)政經(jīng)費(fèi)結(jié)余與國(guó)庫(kù)集中支付系統(tǒng)指標(biāo)余額一致。核對(duì)和清理醫(yī)院的往來(lái)款項(xiàng)。，醫(yī)院的往來(lái)款項(xiàng)，年終前應(yīng)盡量清理完畢，按照有關(guān)規(guī)定及時(shí)將往來(lái)款項(xiàng)結(jié)轉(zhuǎn)至各項(xiàng)收入或各項(xiàng)支出的有關(guān)賬戶(hù)，檢查核對(duì)各項(xiàng)收支款項(xiàng)。凡屬本年度的各項(xiàng)收入都應(yīng)及時(shí)入賬；屬于本年度的各項(xiàng)支出，應(yīng)按規(guī)定的用途如實(shí)列報(bào)。核實(shí)醫(yī)院固定資產(chǎn)和庫(kù)存物資等財(cái)產(chǎn)物資的實(shí)存數(shù)量與賬面數(shù)量是否一致，查明醫(yī)院各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資的實(shí)際儲(chǔ)備情況、使用情況及其完好程度等。對(duì)盤(pán)盈、盤(pán)虧和毀損的情況及時(shí)查明原因，按規(guī)定進(jìn)行賬務(wù)處理。核對(duì)各會(huì)計(jì)賬簿記錄與會(huì)計(jì)憑證的內(nèi)容、金額等是否一致；結(jié)出有關(guān)會(huì)計(jì)賬簿的余額和發(fā)生額，并核對(duì)各會(huì)計(jì)賬簿之間的余額。檢查相關(guān)的會(huì)計(jì)核算是否按照國(guó)家統(tǒng)一的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度的規(guī)定進(jìn)行；對(duì)于國(guó)家統(tǒng)一的醫(yī)院會(huì)計(jì)制度沒(méi)有規(guī)定統(tǒng)一核算方法的業(yè)務(wù)事項(xiàng)，檢查其是否按照會(huì)計(jì)核算的一般原則進(jìn)行確認(rèn)和計(jì)量以及相關(guān)賬務(wù)處理是否合理；檢查是否存在因會(huì)計(jì)差錯(cuò)、會(huì)計(jì)政策變更等原因需要調(diào)整前期或者本期相關(guān)項(xiàng)目。

2.醫(yī)院年度結(jié)賬后編制財(cái)務(wù)報(bào)告前的準(zhǔn)備工作

如醫(yī)院設(shè)有分支機(jī)構(gòu)，需要編制合并報(bào)表的，要根據(jù)雙方業(yè)務(wù)事項(xiàng)的實(shí)質(zhì)，編制合并抵銷(xiāo)分錄，整理報(bào)表基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。醫(yī)院編制決算報(bào)表時(shí)，報(bào)表年初數(shù)原則應(yīng)與上年年末數(shù)一致，只有在收到主管財(cái)政部門(mén)調(diào)整或核減以前年度結(jié)余資金的批文時(shí)，才能相應(yīng)調(diào)整年初數(shù)，除此之外，一律不允許調(diào)整報(bào)表年初數(shù)。做好與醫(yī)院相關(guān)部門(mén)的溝通協(xié)調(diào)工作，取得編制報(bào)表所需的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)。

五、醫(yī)院財(cái)務(wù)報(bào)告的報(bào)送和審計(jì)

醫(yī)院應(yīng)當(dāng)按月度、季度、年度向主管部門(mén)和財(cái)政部門(mén)報(bào)送財(cái)務(wù)報(bào)告。醫(yī)院對(duì)外提供的財(cái)務(wù)報(bào)告應(yīng)當(dāng)由單位負(fù)責(zé)人和主管會(huì)計(jì)工作的負(fù)責(zé)人、會(huì)計(jì)機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)人簽名并蓋章；設(shè)置總會(huì)計(jì)師的單位，還應(yīng)當(dāng)由總會(huì)計(jì)師簽名并蓋章。隨著我國(guó)醫(yī)療制度的改革，醫(yī)療市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日趨激烈，只有加強(qiáng)醫(yī)院財(cái)務(wù)管理，更新觀(guān)念，才能實(shí)現(xiàn)新醫(yī)改背景下的財(cái)務(wù)管理目標(biāo)以適應(yīng)社會(huì)的飛速發(fā)展。

篇(6)

2、各種會(huì)計(jì)檔案的保管期限，根據(jù)其特點(diǎn)，分為永久、定期兩類(lèi)。

3、永久檔案即長(zhǎng)期保管，不可以銷(xiāo)毀的檔案；定期檔案根據(jù)保管期限分為3年、5年、10年、15年、25年5種。會(huì)計(jì)檔案的保管期限，從會(huì)計(jì)年度終了后的第一天算起。

4、永久：會(huì)計(jì)檔案保管清冊(cè)、會(huì)計(jì)檔案銷(xiāo)毀清冊(cè)以及年度財(cái)務(wù)報(bào)告。

5、25年的：現(xiàn)金和銀行存款日記賬。

6、5年的：固定資產(chǎn)卡片賬于固定資產(chǎn)報(bào)廢清理后保管5年、銀行存款余額調(diào)節(jié)表、銀行對(duì)賬單。

7、3年的：月度、季度財(cái)務(wù)報(bào)告。

篇(7)

1992年，財(cái)政部頒布了《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》和《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，要求符合條件的企業(yè)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。1995年，財(cái)政部了《合并會(huì)計(jì)報(bào)表暫行規(guī)定》（以下簡(jiǎn)稱(chēng)《暫行規(guī)定》），對(duì)我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制作了詳細(xì)的規(guī)定。隨后，財(cái)政部又頒發(fā)了一些補(bǔ)充規(guī)定，進(jìn)一步規(guī)范我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制。同時(shí)，理論界也對(duì)我國(guó)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制的規(guī)定及相關(guān)會(huì)計(jì)處理方法提出了許多討論意見(jiàn)，歸納起來(lái)，主要包括以下幾方面：（1）有關(guān)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并理論， 即母公司理論、實(shí)體理論、所有權(quán)理論的選擇之爭(zhēng)（林鐘高，1995；張翠荷，1998）；（2）購(gòu)并日會(huì)計(jì)方法的選擇，即購(gòu)買(mǎi)法和權(quán)益結(jié)合法之爭(zhēng)（湯云為等，1996）；（3 ）如何確定企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的合并范圍（湯云為等，1996；朱靜，1998）；（4 ）合并價(jià)差和合并商譽(yù)的區(qū)別及合并價(jià)差和合并商譽(yù)的會(huì)計(jì)處理方法的選擇（林鐘高，1995；王菁華，1996）。這些研究基本上是規(guī)范性的，對(duì)我們了解合并會(huì)計(jì)報(bào)表的各種理論和編制方法具有重大的參考價(jià)值。

我們更關(guān)心的是，財(cái)政部所頒布的有關(guān)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制的政策法規(guī)，實(shí)際執(zhí)行情況究竟如何，有否改進(jìn)的余地。為此，本文選擇了滬市92家上市公司作為研究樣本，主要進(jìn)行描述性研究，對(duì)數(shù)據(jù)進(jìn)行分析，得出結(jié)論，提出建議，以期對(duì)完善我國(guó)企業(yè)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制實(shí)務(wù)有所裨益。

2.0　研究問(wèn)題及樣本描述

2.1　研究問(wèn)題

本文主要研究與合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制相關(guān)的五個(gè)問(wèn)題：（1 ）長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法處理的執(zhí)行情況；（2）母、子公司經(jīng)營(yíng)范圍一致性及編制分行業(yè)報(bào)告的必要性；（3）合并價(jià)差的狀況及攤銷(xiāo)的必要性；（4）合并會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)數(shù)據(jù)的勾稽關(guān)系；（5）合并范圍的確定。現(xiàn)分述如下：

2.1.1　長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法

長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理，似乎與合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制沒(méi)有直接的關(guān)系，其實(shí)它對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制的正確性影響很大。在企業(yè)按成本法處理時(shí)，也可以編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，而且從理論上說(shuō)，無(wú)論采用成本法，還是權(quán)益法，所編制的合并會(huì)計(jì)報(bào)表均應(yīng)一致。根據(jù)《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》（1992）的規(guī)定，上市公司對(duì)其他單位的股權(quán)投資占該企業(yè)資本總數(shù)50％以上的，應(yīng)按權(quán)益法記帳，并編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表。按照《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》（1998）的規(guī)定，在投資企業(yè)帳上，股權(quán)投資差額也需要攤銷(xiāo)，這也是權(quán)益法（在美國(guó)稱(chēng)為復(fù)雜權(quán)益法）的要求。

如果上市公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資沒(méi)有采用權(quán)益法核算，從投資日起，當(dāng)子公司的累計(jì)分配現(xiàn)金股利小于累計(jì)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)時(shí)，長(zhǎng)期股權(quán)投資的帳面數(shù)要小于在子公司所有者權(quán)益中所占的帳面數(shù)，會(huì)體現(xiàn)在合并資產(chǎn)負(fù)債表的合并價(jià)差中。分析上市公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的會(huì)計(jì)處理方法，有助于我們研究上市公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制現(xiàn)狀。

2.1.2　母、子公司經(jīng)營(yíng)范圍一致性

上市公司通過(guò)募股和配股籌集到大量資金，往往會(huì)創(chuàng)辦或收購(gòu)子公司，經(jīng)營(yíng)與其主營(yíng)業(yè)務(wù)不同的行業(yè)或產(chǎn)品。90年代，我國(guó)新的經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)點(diǎn)不斷涌現(xiàn)，如房地產(chǎn)、商業(yè)、外貿(mào)等，一些上市公司在創(chuàng)辦子公司時(shí)就會(huì)投資于這些朝陽(yáng)行業(yè)，使母、子公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)很不一致。合并會(huì)計(jì)報(bào)表提供了母、子公司聯(lián)合經(jīng)營(yíng)的業(yè)績(jī)，母、子公司相互依賴(lài)程度越高，越需要編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表（Mian、Smith，1990）。相互依賴(lài)程度不一定指母、子公司經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)的一致性，而且合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制確實(shí)也與母、子公司的經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)是否一致無(wú)關(guān)，但合并會(huì)計(jì)報(bào)表只能反映企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)信息，難以反映企業(yè)集團(tuán)的行業(yè)風(fēng)險(xiǎn)與經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。如果母、子公司經(jīng)營(yíng)業(yè)務(wù)差異較大，以母公司為核心的企業(yè)集團(tuán)就成為一個(gè)多種經(jīng)營(yíng)公司，那么，在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，就要考慮是否應(yīng)編制分行業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告，以更充分地披露企業(yè)集團(tuán)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

2.1.3　合并價(jià)差的現(xiàn)狀及攤銷(xiāo)的必要性

合并價(jià)差，指母公司股權(quán)投資成本與其所占子公司凈資產(chǎn)帳面價(jià)值份額的差額，是股權(quán)投資差額的一種。從理論上說(shuō)，合并價(jià)差由子公司凈資產(chǎn)帳面價(jià)值與公允價(jià)值的差額（差額Ⅰ），以及投資成本與子公司凈資產(chǎn)公允價(jià)值的差額（差額Ⅱ）構(gòu)成。差額Ⅰ依附于子公司的凈資產(chǎn)項(xiàng)目，主要受?chē)?guó)有資產(chǎn)管理辦法、物價(jià)水平的變化等因素的影響，目前，多數(shù)情況下，凈資產(chǎn)公允價(jià)值大于帳面價(jià)值；差額Ⅱ即合并商譽(yù)（或負(fù)商譽(yù)），依附于子公司整體。所以，當(dāng)子公司的凈資產(chǎn)消耗時(shí)，差額Ⅰ也應(yīng)攤銷(xiāo)。盡管合并商譽(yù)是否攤銷(xiāo)在會(huì)計(jì)理論界頗有爭(zhēng)論，但各國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則制定機(jī)構(gòu)大多傾向于攤銷(xiāo)。因此，若上市公司的合并價(jià)差數(shù)額較大，或者呈逐年上升的趨勢(shì)，則應(yīng)當(dāng)加以攤銷(xiāo)。

2.1.4　合并會(huì)計(jì)報(bào)表有關(guān)數(shù)據(jù)的勾稽關(guān)系

母公司按權(quán)益法記帳時(shí)，合并會(huì)計(jì)報(bào)表中的有關(guān)數(shù)據(jù)之間存在著若干勾稽關(guān)系，如少數(shù)股東損益與子公司凈利潤(rùn)或虧損的關(guān)系，以及少數(shù)股東權(quán)益的勾稽關(guān)系等，本文只討論后者的勾稽關(guān)系。根據(jù)合并會(huì)計(jì)報(bào)表的編制原理，合并資產(chǎn)負(fù)債表中的少數(shù)股東權(quán)益（公式中以MI代替）存在這樣一種勾稽關(guān)系，即：MI年初余額＋MI 本年度資本凈增加額＋MI本年度凈損益－MI 本年度利潤(rùn)分配（即分配給少數(shù)股東的現(xiàn)金股利）＝MI年末余額。如果這一等式關(guān)系不成立，說(shuō)明合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制有誤。本文試圖通過(guò)收集樣本公司年度報(bào)告中的有關(guān)數(shù)據(jù)來(lái)分析合并會(huì)計(jì)報(bào)表中是否都存在這樣的平衡關(guān)系，以檢查合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制過(guò)程中是否存在錯(cuò)誤。

2.1.5　合并范圍的確定

根據(jù)《暫行規(guī)定》的要求，母公司在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)，以下幾類(lèi)子公司不應(yīng)納入合并范圍：（1）已關(guān)停并轉(zhuǎn)的子公司；（2）按照破產(chǎn)程序，已宣告被清理整頓的子公司；（3）已宣告破產(chǎn)的子公司；（4）準(zhǔn)備近期出售而短期持有其半數(shù)以上的權(quán)益性資本的子公司；（5）非持續(xù)經(jīng)營(yíng)的所有者權(quán)益為負(fù)數(shù)的子公司；（6 ）受所在國(guó)外匯管制及其他管制，資金調(diào)度受到限制的境外子公司。以后，有關(guān)管理部門(mén)注意到，相對(duì)其母公司來(lái)說(shuō)，許多子公司的經(jīng)營(yíng)規(guī)模很小，如果將其納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表，一方面對(duì)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表帶來(lái)很多困難，另一方面這些小規(guī)模子公司會(huì)計(jì)報(bào)表的合并與否，對(duì)于集團(tuán)公司的會(huì)計(jì)信息影響甚微。因此，在確定合并范圍時(shí)，又增加了一項(xiàng)限制條件，即當(dāng)某一子公司的資產(chǎn)總額、銷(xiāo)售收入及當(dāng)期凈利潤(rùn)額三項(xiàng)指標(biāo)符合10％條件時(shí)，可以將其扣除（注：10％條件指，當(dāng)子公司資產(chǎn)總額、銷(xiāo)售收入及當(dāng)期凈利潤(rùn)按照下列資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)、銷(xiāo)售收入標(biāo)準(zhǔn)和利潤(rùn)標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算公式計(jì)算得出的比例均在10％以下時(shí)，根據(jù)重要性原則，該子公司可以不納入合并范圍。計(jì)算公式如下：

資產(chǎn)標(biāo)準(zhǔn)＝該子公司資產(chǎn)總額的合計(jì)數(shù)／母公司資產(chǎn)總額與其所有的子公司資產(chǎn)總額的合計(jì)數(shù)

銷(xiāo)售收入標(biāo)準(zhǔn)＝該子公司銷(xiāo)售收入的合計(jì)數(shù)／母公司銷(xiāo)售收入與其所有的子公司銷(xiāo)售收入的合計(jì)數(shù)

利潤(rùn)標(biāo)準(zhǔn)＝該子公司當(dāng)期凈利潤(rùn)中母公司所擁有的數(shù)額／母公司當(dāng)期凈利潤(rùn)額）。研究本問(wèn)題，將有助于考察上市公司在確定合并范圍時(shí)所采取的態(tài)度，進(jìn)一步提出相應(yīng)的對(duì)策。

2.2　樣本描述

截至1995年底，滬市上市公司共有188家，其中注冊(cè)地在上海的有95家；滬市上市股票數(shù)共有220只，其中，A股有184只（上海擁有92 只）， B股有36只。本項(xiàng)研究選擇了92家注冊(cè)地在上海的滬市上市公司，其中地產(chǎn)類(lèi)8家，工業(yè)類(lèi)50家，公用事業(yè)類(lèi)9家，商業(yè)類(lèi)14 家，綜合類(lèi)11家。選擇樣本所依據(jù)的原則及理由如下：

1、選擇1995年底以前上市的公司。在1995年2月以前，上市公司編制匯總會(huì)計(jì)報(bào)表，而不是合并會(huì)計(jì)報(bào)表。匯總報(bào)表與合并會(huì)計(jì)報(bào)表的主要區(qū)別有二：（1）匯總報(bào)表按企業(yè)的行政隸屬關(guān)系編制， 合并會(huì)計(jì)報(bào)表則按資金紐帶關(guān)系編制；（2）匯總報(bào)表不抵銷(xiāo)內(nèi)部交易的影響，而合并會(huì)計(jì)報(bào)表要抵銷(xiāo)內(nèi)部交易的影響。1995年2月，財(cái)政部頒發(fā)的《暫行規(guī)定》要求上市公司遵照?qǐng)?zhí)行，上市公司從1996年起開(kāi)始在有關(guān)報(bào)刊披露合并會(huì)計(jì)報(bào)表，與以前的匯總報(bào)表已無(wú)可比性。因此，本文利用在 1996年、1997年和1998年披露的上市公司1995、1996、1997年度合并會(huì)計(jì)報(bào)表及其他會(huì)計(jì)信息進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，同時(shí)，為了使各年度研究樣本保持可比性，選擇了1995年底以前上市的公司。沒(méi)有選擇1998年年報(bào)，是因?yàn)楸狙芯康挠行?shù)據(jù)來(lái)自于財(cái)務(wù)狀況變動(dòng)表，而1998年按規(guī)定已改編現(xiàn)金流量表。

2、選擇注冊(cè)地在上海的上市公司。截至1995年底， 滬市上市公司僅184家，但注冊(cè)地在上海的就有92家，占滬市上市公司總數(shù)的50％。與我國(guó)其他省市相比，上海的上市公司數(shù)量較多，且行業(yè)分布較均勻。而且，上海企業(yè)改制較早，管理比較科學(xué)，會(huì)計(jì)制度執(zhí)行得較好，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制上，上海的會(huì)計(jì)管理部門(mén)已積累了一定的經(jīng)驗(yàn)，因而研究結(jié)論更有參考價(jià)值。

3、選擇A股上市公司。根據(jù)規(guī)定，A 股上市公司執(zhí)行中國(guó)的會(huì)計(jì)制度，由國(guó)內(nèi)會(huì)計(jì)師事務(wù)所審計(jì)，B 股上市公司的年度報(bào)告由外資會(huì)計(jì)師事務(wù)所根據(jù)國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則審計(jì)后提供，因此A股與B股的年度報(bào)告沒(méi)有可比性。僅僅選擇A股上市公司作為樣本，既可滿(mǎn)足數(shù)據(jù)分析的可比性要求，又可提高研究結(jié)論的適用性。

3.0　研究結(jié)論

3.1　長(zhǎng)期股權(quán)投資權(quán)益法應(yīng)用情況分析

業(yè)已指出，按照《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，上市公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資占50％以上時(shí)，應(yīng)采用權(quán)益法，92家樣本上市公司1995、1996、1997年度長(zhǎng)期股權(quán)投資處理情況如表1：

表1　上市公司長(zhǎng)期股權(quán)投資會(huì)計(jì)處理分布

年度

1995年　1996年　1997年　小計(jì)

樣本數(shù)量(家)

提高比例范圍

(20%,100%)

3

3

7

13

(25%,100%)

3

4

3

10

(35%,100%)

1

1

1

3

(50%,100%)

41

66

76

183

100%

3

3

不詳

41

18

5

64

合計(jì)

92

92

92

276

為了克服各年度數(shù)據(jù)的不可比性，通過(guò)累計(jì)三個(gè)年度相關(guān)項(xiàng)目的數(shù)值，按各投資比例范圍進(jìn)行權(quán)益法核算的上市公司數(shù)量及其所占比重見(jiàn)表2.

表2

上市公司投資比例范圍及樣本分布

投資比例范圍

樣本數(shù)量(家)

所占比重

(20%,100%)

13

6.13%

(25%,100%)

10

4.72%

(35%,100%)

3

1.42%

(50%,100%)

183

86.32%

100%

3

1.41%

合計(jì)

212

100%

從表1、表2可知，上市公司權(quán)益法核算比例可謂五花八門(mén)。在樣本總體中，還是將權(quán)益法核算比例限定在50 ％以上的上市公司最多， 在1995、1996、1997年度分別為41家、66家、76家。總體上，有86.32 ％的上市公司遵守了會(huì)計(jì)制度的規(guī)定，尚有13.68 ％的上市公司不符合規(guī)定。

由于上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告信息披露不夠規(guī)范，以及收集相關(guān)資料能力的限制，我們無(wú)法獲取某些上市公司的有關(guān)信息。此外，各年度未披露相關(guān)信息的上市公司也不盡一致，致使各年度數(shù)據(jù)之間又不具可比性。不過(guò)，未披露權(quán)益法核算投資比例范圍的上市公司數(shù)量在這三年中呈不斷下降的趨勢(shì)，在1995、 1996、1997年度分別為41、18、5家。 這說(shuō)明我國(guó)上市公司的信息披露質(zhì)量在政府有關(guān)部門(mén)的有效監(jiān)管下，逐步得到改善。

3.2　主營(yíng)業(yè)務(wù)一致性分析

在確定母、子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)是否一致時(shí)，按以下辦法處理：首先，仍沿用工業(yè)、商業(yè)、公用事業(yè)、地產(chǎn)四大行業(yè)這一習(xí)慣的分類(lèi)標(biāo)準(zhǔn)；其次，凡是在年度財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的母公司和子公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)同屬這四個(gè)行業(yè)中的任意一個(gè)行業(yè)，或者雖處于不同行業(yè)，但經(jīng)營(yíng)同類(lèi)產(chǎn)品或商品的，即認(rèn)定母、子公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)一致。

此外，我們發(fā)現(xiàn)，綜合類(lèi)上市公司由于其本身并無(wú)單一行業(yè)的主營(yíng)業(yè)務(wù)，不易確定母、子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)是否一致。此外，有些上市公司由于年度財(cái)務(wù)報(bào)告披露不夠充分，也難以確定其母、子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)是否一致。這說(shuō)明，我國(guó)上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告的信息披露有待進(jìn)一步改善（注：根據(jù)中國(guó)證券監(jiān)督管理委員會(huì)（1995）的《年度報(bào)告的內(nèi)容與格式》，上市公司應(yīng)在年度報(bào)告正文中披露其各項(xiàng)主營(yíng)業(yè)務(wù)。）。為了保持三個(gè)年度樣本的一致性及統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)的可比性，在進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析時(shí)應(yīng)剔除這11家綜合類(lèi)上市公司，以及那些在某一年度或某幾個(gè)年度信息披露不詳?shù)纳鲜泄尽?duì)92家樣本上市公司進(jìn)行調(diào)整后，樣本上市公司數(shù)量減少為69家，數(shù)據(jù)如表3.

表3　主營(yíng)業(yè)務(wù)一致性比例匯總（調(diào)整后）

年度

1995

1996

1997

小計(jì)

比例(注:主營(yíng)

業(yè)務(wù)一致性比

例＝在某一上

市公司所有子

公司中主營(yíng)業(yè)

務(wù)與母公司一

致的子公司數(shù)

量/該上市公

司的子公司數(shù)

量.)

0%

9(注:表中數(shù)

10

7

26

字代表主營(yíng)業(yè)

務(wù)一致性比例

子標(biāo)題欄所列

比例段內(nèi)上市

公司數(shù)量.)

(0.25%)

7

5

6

18

(25%,50%)

12

19

17

48

(50%,75%)

13

10

13

36

(75%,100%)

5

6

8

19

100%

12

13

13

38

無(wú)子公司

11

6

5

22

合計(jì)

69

69

69

207

由表3可見(jiàn)，上市公司母、子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)一致的子公司數(shù)量在各比例段分布比較均勻，但在接近50％處相對(duì)集中，例如，分布在（25％，50％）與（50％，75％）比例段內(nèi)的上市公司的三年總數(shù)分別為48家和36家。另外，超過(guò)50％與不超過(guò)50％的上市公司三年總數(shù)分別為93家和92家，兩者基本相等。由此看來(lái)，在上市公司中，母、子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)一致的比例并不高。大多數(shù)上市公司均在搞多種經(jīng)營(yíng)，在市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)日益激烈的當(dāng)今社會(huì)，不同時(shí)期、不同行業(yè)的風(fēng)險(xiǎn)是有差異的，投資者需要上市公司行業(yè)經(jīng)營(yíng)的信息，甚至經(jīng)營(yíng)地域的信息，以判斷其整體發(fā)展前景和經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)。

3.3　合并價(jià)差數(shù)據(jù)分析

由于各種因素的影響，大部分上市公司在披露年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)對(duì)合并價(jià)差的年初數(shù)根據(jù)有關(guān)情況的變化進(jìn)行了調(diào)整，致使合并價(jià)差的年初數(shù)與上年度的年末數(shù)不符。例如，上海永久在其1995年度的財(cái)務(wù)報(bào)告中合并價(jià)差的年末數(shù)為0，而在1996年度財(cái)務(wù)報(bào)告中年初數(shù)為－6，568，081.98元；又如，界龍實(shí)業(yè)在其1995 年度財(cái)務(wù)報(bào)告中合并價(jià)差年末數(shù)為 2，093，000.00元， 而在1996 年度財(cái)務(wù)報(bào)告中合并價(jià)差年初數(shù)為 3， 119，850.34元，在1996年度財(cái)務(wù)報(bào)告中年末數(shù)為－3，771，620.32元，而在1997年度財(cái)務(wù)報(bào)告中年初數(shù)又為－345，540.25元，差距較大。這種不符的原因可能在于上市公司合并范圍發(fā)生變化，包括本年度增加了子公司等，也有可能是合并價(jià)差項(xiàng)目成為合并資產(chǎn)負(fù)債表的平衡器。

但在年度財(cái)務(wù)報(bào)告中，這些公司并沒(méi)有對(duì)數(shù)據(jù)變化的原因作出詳細(xì)說(shuō)明。為了使各年度合并價(jià)差年初數(shù)、年末數(shù)具有較強(qiáng)的可比性，本文的年初數(shù)統(tǒng)一選用本年度財(cái)務(wù)報(bào)告中經(jīng)過(guò)調(diào)整后的年初數(shù)。

在合并價(jià)差年初數(shù)與年末數(shù)發(fā)生變化的上市公司中，有些上市公司的合并價(jià)差金額呈增長(zhǎng)趨勢(shì)，而少數(shù)上市公司的合并價(jià)差則呈遞減趨勢(shì)。表4 反映各年度中合并價(jià)差增減變化的樣本數(shù)量和合并價(jià)差的增減凈值，以及各年度合并價(jià)差發(fā)生增減變化的上市公司中，各公司合并價(jià)差增減變化的平均值。

表4　各年度合并價(jià)差變化情況數(shù)據(jù)匯總表

年度

1995

1996

1997

合計(jì)

增長(zhǎng)樣本數(shù)

11

10

17

37

減少樣本數(shù)

3

1

4

9

合并價(jià)差增減

凈值總數(shù)(元) 64371620.34 35046363.74 26281526.34 125699510.42

增減變化平

均值(元)

4597972.88　3186033.07　1251501.25　 2732598.05

為了更好地說(shuō)明上市公司合并價(jià)差的余額及其變化，剔除合并價(jià)差正負(fù)相抵的因素，我們計(jì)算了各年末合并價(jià)差余額的絕對(duì)值合計(jì)數(shù)、平均數(shù)，合并價(jià)差增長(zhǎng)數(shù)的絕對(duì)值合計(jì)數(shù)、平均數(shù)，以及合并價(jià)差絕對(duì)值占相應(yīng)長(zhǎng)期股權(quán)投資余額的比例，見(jiàn)表5.

表5　合并價(jià)差絕對(duì)值及其比例計(jì)算（單位：元）

年份

1995

1996

1997

合并價(jià)差年末數(shù)

343366355.37　326370209.04　390698026.48

絕對(duì)值之和(SUM1)

SUM1/有合并價(jià)差

17168317.77　 17177379.42　 13472345.74

余額的上市公司數(shù)

(年末數(shù)-年初數(shù))

125013061.38　 48829305.06　 95545951.94

的絕對(duì)值之和(SUM2)

SUM2/合并價(jià)差本年

度有變化的上市公司數(shù)　 8929504.38

4439027.73

4549807.24

合并價(jià)差絕對(duì)值

之和/相應(yīng)長(zhǎng)期股

6.14%

4.83%

3.27%

權(quán)投資合計(jì)數(shù)

在92家樣本公司中，合并價(jià)差年初數(shù)和年末數(shù)有變化的只是其中的一小部分，在1995、1996、1997年分別只有14、11、21家。表 4、表5說(shuō)明，這些上市公司的合并價(jià)差在總體上呈現(xiàn)出上升的趨勢(shì)，但是，無(wú)論從增減凈值總數(shù)，還是從增減變化平均值，以及相對(duì)于長(zhǎng)期股權(quán)投資的比例來(lái)看，這種上升趨勢(shì)在逐年減弱。

前已指出，合并價(jià)差是投資成本與所取得凈資產(chǎn)帳面價(jià)值的差額。由于目前上市公司國(guó)有股權(quán)占有絕對(duì)地位，能夠產(chǎn)生合并價(jià)差的股權(quán)轉(zhuǎn)讓主要也發(fā)生在國(guó)有股權(quán)之間。同時(shí)，國(guó)有股權(quán)的轉(zhuǎn)讓是國(guó)有資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓的一種，國(guó)有資產(chǎn)管理部門(mén)對(duì)國(guó)有資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓規(guī)定了一些嚴(yán)格的限定條件，其中之一是所轉(zhuǎn)讓國(guó)有資產(chǎn)的價(jià)格應(yīng)高于其帳面價(jià)值。因此，在國(guó)有股權(quán)的轉(zhuǎn)讓中就會(huì)普遍出現(xiàn)購(gòu)買(mǎi)價(jià)格高于其帳面價(jià)值的現(xiàn)象。當(dāng)然，由于被收購(gòu)的子公司經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)不佳，也會(huì)出現(xiàn)少數(shù)購(gòu)買(mǎi)價(jià)格低于其帳面價(jià)值的現(xiàn)象。另一方面，由于這些年來(lái)我國(guó)的物價(jià)水平總的來(lái)說(shuō)穩(wěn)中有升，從而導(dǎo)致資產(chǎn)的不斷增值，這也是產(chǎn)生正的合并價(jià)差增長(zhǎng)的原因之一。根據(jù)這些情況，上市公司發(fā)生購(gòu)并等股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為，一般會(huì)產(chǎn)生合并價(jià)差的增長(zhǎng)變化。這是合并價(jià)差增長(zhǎng)的主要原因。

產(chǎn)生合并價(jià)差的另一個(gè)原因可能是，少數(shù)上市公司對(duì)子公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資以前一直采用成本法核算，按規(guī)定采用權(quán)益法后，也未作調(diào)整，由此產(chǎn)生的差額體現(xiàn)在合并價(jià)差中。

此外，我們還發(fā)現(xiàn)了個(gè)別異常現(xiàn)象，有的企業(yè)的合并價(jià)差包括了中外合資子公司外幣資產(chǎn)與人民幣資產(chǎn)的折算差額；有的企業(yè)的合并價(jià)差由母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資與子公司的股本所采用的記帳匯率不一致所引起。按照我國(guó)有關(guān)會(huì)計(jì)制度規(guī)定，外幣報(bào)表折算產(chǎn)生的差額應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)報(bào)表中單列一項(xiàng)披露，而不是計(jì)入合并價(jià)差。

更有甚者，有些上市公司將合并價(jià)差項(xiàng)目視為合并會(huì)計(jì)報(bào)表的“平衡器”，當(dāng)會(huì)計(jì)報(bào)表中其他項(xiàng)目不符合會(huì)計(jì)平衡等式要求時(shí)，將計(jì)算差額計(jì)入合并價(jià)差，使合并會(huì)計(jì)報(bào)表達(dá)到表面上的平衡。這違反了我國(guó)有關(guān)制度的規(guī)定，扭曲了合并會(huì)計(jì)報(bào)表信息的真實(shí)性。

我們進(jìn)一步用合并價(jià)差占長(zhǎng)期股權(quán)投資的比例說(shuō)明合并價(jià)差數(shù)額的大小，發(fā)現(xiàn)一些公司的合并價(jià)差占長(zhǎng)期股權(quán)投資的比重非常大， 見(jiàn)表6.

表6　一些公司合并價(jià)差占長(zhǎng)期股權(quán)投資的比重

年份

上市公司名稱(chēng)

比例值

1995

飛樂(lè)股份

-71.66%

1995

外高橋

-16.38%

1995

光實(shí)業(yè)

44.43%

1996

外高橋

-16.09%

1996

棱光實(shí)業(yè)

39.13%

1997

外高橋

-16.32%

1997

棱光實(shí)業(yè)

37.06%

其中，飛樂(lè)股份的比例高達(dá)近－72％，如此高的合并價(jià)差若不予攤銷(xiāo)，將嚴(yán)重扭曲上市公司的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。這也說(shuō)明了《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》規(guī)定對(duì)股權(quán)投資差額進(jìn)行攤銷(xiāo)是正確的。

3.4　少數(shù)股東權(quán)益勾稽關(guān)系分析

通過(guò)少數(shù)股東權(quán)益勾稽關(guān)系的檢驗(yàn)，我們發(fā)現(xiàn)在1995 、 1996 、1997年度均有一些上市公司不存在前述勾稽關(guān)系。有些上市公司的少數(shù)股東權(quán)益差額很小（注：少數(shù)股東權(quán)益差額，指上市公司合并會(huì)計(jì)報(bào)表中所列示的數(shù)據(jù)與按公式計(jì)算所得數(shù)據(jù)間的差額，計(jì)算公式為：MI差額＝MI年初余額＋MI本年度資本凈增加額＋MI本年度凈損益－MI本年度利潤(rùn)分配－MI年末余額。），如1995年商業(yè)網(wǎng)點(diǎn)的差額僅為－0.01元，而有些上市公司卻差額巨大，如1995年冰箱壓縮的少數(shù)股東權(quán)益差額達(dá)到 19，426，846.67元，1996年上柴股份的差額為19，826， 546. 04 元，在1997年聯(lián)合實(shí)業(yè)的少數(shù)股東權(quán)益差額更大，達(dá)到25，099，365.24元。少數(shù)股東權(quán)益差額很小，可能是在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)受各數(shù)據(jù)計(jì)算尾差的影響，不影響合并報(bào)表質(zhì)量，這類(lèi)上市公司可以剔除。但即使剔除這些上市公司， 1995、1996、1997年度分別尚有7、10、12 家上市公司的少數(shù)股東權(quán)益數(shù)據(jù)勾稽關(guān)系不成立。這說(shuō)明這些上市公司的合并會(huì)計(jì)報(bào)表準(zhǔn)確性存在較大的問(wèn)題。值得注意的是，盡管這些上市公司的少數(shù)股東權(quán)益數(shù)據(jù)并不正確，但除兩家公司以外，會(huì)計(jì)師事務(wù)所均出具了標(biāo)準(zhǔn)無(wú)保留意見(jiàn)。即便是這兩家公司，會(huì)計(jì)師事務(wù)所出具的也是無(wú)保留意見(jiàn)帶說(shuō)明段而已。

上市公司披露的年度報(bào)告中出現(xiàn)少數(shù)股東權(quán)益缺乏勾稽關(guān)系的現(xiàn)象，我們推測(cè)主要原因如下：

1、上市公司的會(huì)計(jì)核算制度不夠健全， 或財(cái)會(huì)人員業(yè)務(wù)能力不強(qiáng)，導(dǎo)致會(huì)計(jì)帳目之間的混亂，在記帳時(shí)會(huì)產(chǎn)生“竄戶(hù)”現(xiàn)象，或者沒(méi)有采用正確的會(huì)計(jì)方法，影響了各科目本年度發(fā)生額或年末余額的準(zhǔn)確性。在這些情況下，少數(shù)股東權(quán)益的勾稽關(guān)系就會(huì)被破壞。

2、上市公司主觀(guān)上捏造會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)以達(dá)到修飾會(huì)計(jì)報(bào)表的目的。根據(jù)有關(guān)規(guī)定，上市公司一般需要對(duì)其每年的經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況進(jìn)行預(yù)測(cè)，并制訂年度經(jīng)營(yíng)計(jì)劃。由于宏觀(guān)經(jīng)濟(jì)不景氣或自身經(jīng)營(yíng)不善導(dǎo)致無(wú)法完成年度計(jì)劃，上市公司高級(jí)管理人員為了獲得在完成計(jì)劃情況下才能得到的資金，或?yàn)榱嗽谧C券市場(chǎng)上美化本公司的形象，及為了在不利情況下修飾會(huì)計(jì)指標(biāo)以達(dá)到法定配股要求等原因，就可能主觀(guān)捏造一些會(huì)計(jì)數(shù)據(jù)，甚至惡意調(diào)整一些數(shù)據(jù)。而會(huì)計(jì)師事務(wù)所由于受人力、物力、收費(fèi)等主客觀(guān)條件的限制而未能發(fā)現(xiàn)這一問(wèn)題。

3.5　合并范圍確定的數(shù)據(jù)分析結(jié)論

在分析上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)，筆者發(fā)現(xiàn)，上市公司所屬子公司中，母公司雖已持有其超過(guò)50％的股權(quán)，但沒(méi)有將其納入合并范圍的子公司可分為這樣五類(lèi)：1、符合10％規(guī)定；2、正在被清理整頓或已歇業(yè)；3、雖持有其超過(guò)50％的股權(quán)，但由于同股不同權(quán)及子公司所在國(guó)嚴(yán)格的外匯管制等原因而無(wú)實(shí)際控制權(quán)；4、雖已投資設(shè)立，但是尚未開(kāi)業(yè)或正常經(jīng)營(yíng)；5、其他，主要指在上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告中，沒(méi)有披露未將控股權(quán)超過(guò)50％的子公司納入合并范圍的原因，即原因不詳。為了統(tǒng)計(jì)上的方便，我們根據(jù)這五類(lèi)原因，對(duì)上市公司雖持有其超過(guò)50％的股權(quán)，但沒(méi)有將其納入合并范圍的子公司進(jìn)行了分類(lèi)。統(tǒng)計(jì)分析結(jié)論見(jiàn)表7：

表7　未納入合并會(huì)計(jì)報(bào)表范圍的子公司的原因分布

年　度

1995年

1996年

1997年

三年平均(注:三

年平均計(jì)算方法

=符合各項(xiàng)條件

的子公司數(shù)量的

三年總計(jì)/沒(méi)納

入合并會(huì)計(jì)報(bào)表

范圍的子公司數(shù)

量的三年總計(jì).)

符合10%規(guī)定　 45.73%(注: 35.13%　 56.37%

45.47%

此比例45.7

3%=1995年

度所有上市

公司的子公

司中符合10

%規(guī)定的子

公司數(shù)量/1

995年度所

有上市公司

的子公司數(shù)

量.)

清理

1.71%

1.79%

2.32%

1.94%

無(wú)控股權(quán)

5.56%

1.43%

1.54%

2.72%

尚未開(kāi)業(yè)

8.97%

7.53%

8.11%

8.16%

其它

38.03%

54.12%

31.66%

41.71%

合計(jì)

100.00%

100.00%

100.00%

100.00%

由表7可見(jiàn)，在上市公司所屬子公司中，母公司雖已持有其超過(guò)50％的股權(quán)，但沒(méi)有將其納入合并范圍的子公司中近一半符合10％規(guī)定，即由于子公司規(guī)模太小而沒(méi)有納入到合并會(huì)計(jì)報(bào)表中。由于清理、對(duì)該子公司由于同股不同權(quán)及子公司所在國(guó)嚴(yán)格的外匯管制等原因而無(wú)控制權(quán)，或雖已投資設(shè)立，但是尚未開(kāi)業(yè)或正常經(jīng)營(yíng)的子公司數(shù)量為數(shù)較少。“其他”項(xiàng)所占比例較高，主要是由上市公司年度財(cái)務(wù)報(bào)告披露不詳所致。

從表7還可發(fā)現(xiàn)，上市公司在確定合并范圍時(shí)并沒(méi)有完全執(zhí)行有關(guān)規(guī)定。尤其值得注意的是，在持股比例超過(guò)50％，但在確定合并范圍時(shí)將其扣除的子公司中，原因不詳?shù)谋壤?1995、1996、1997年度分別達(dá)到38.03％、54.12％、31.66％。按照規(guī)定，上市公司在年度報(bào)告中應(yīng)當(dāng)在會(huì)計(jì)政策段披露不納入合并范圍的原因，如此高比例的公司未披露原因，是一個(gè)值得各方面深思的問(wèn)題。上市公司在確定合并范圍時(shí)將這些子公司排除在外，可能由于它們符合扣除條件，卻因?yàn)樵谂赌甓蓉?cái)務(wù)報(bào)告時(shí)一時(shí)疏忽或其他原因而沒(méi)有加以說(shuō)明。但是，也不能排除有些上市公司利用合并范圍的變化操縱利潤(rùn)的可能性。當(dāng)上市公司試圖提高帳面利潤(rùn)額時(shí)，它就有可能選擇將所屬子公司中盈利的公司并進(jìn)來(lái)，而將虧損的子公司剔除在外這樣不合規(guī)定的辦法，同時(shí)采取規(guī)避披露的策略，以避免被發(fā)現(xiàn)其不良企圖。

4.0　結(jié)論與建議

本文的研究表明：1、 上市公司對(duì)子公司長(zhǎng)期股權(quán)投資的權(quán)益法核算與會(huì)計(jì)制度規(guī)定存在一些偏差；2、上市公司母、子公司的主營(yíng)業(yè)務(wù)一致性比例較低；3、上市公司的合并價(jià)差呈逐年上升的趨勢(shì)， 但上升勢(shì)頭在逐步減弱，個(gè)別公司的合并價(jià)差非常巨大；4、一些上市公司的年度財(cái)務(wù)報(bào)告出現(xiàn)少數(shù)股東權(quán)益勾稽關(guān)系不成立的現(xiàn)象；5、上市公司未說(shuō)明子公司不納入合并范圍的原因的比例較高。雖然上市公司編制的合并會(huì)計(jì)報(bào)表質(zhì)量在逐年提高，但總體情況仍不理想。根據(jù)以上研究結(jié)論，我們提出以下幾點(diǎn)建議：

1、堅(jiān)持在權(quán)益法基礎(chǔ)上編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表雖然從理論上說(shuō)，母公司的長(zhǎng)期股權(quán)投資是否采用權(quán)益法處理與合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制沒(méi)有直接的聯(lián)系，但我國(guó)會(huì)計(jì)人員在合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作底稿中很少先將成本法調(diào)整為權(quán)益法，從而導(dǎo)致未調(diào)帳部分錯(cuò)誤地納入了合并價(jià)差。因此，編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表首先必須堅(jiān)持按權(quán)益法處理長(zhǎng)期股權(quán)投資。

財(cái)政部在1998年頒布的《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》規(guī)定，當(dāng)一家公司對(duì)其他單位的投資占該單位有表決權(quán)資本總額 20％或20％以上時(shí)，或雖投資不足20％，但有重大影響時(shí)，應(yīng)采用權(quán)益法核算。當(dāng)公司對(duì)其他單位的投資雖占該單位有表決權(quán)資本總額20％或20％以上，但不具有重大影響時(shí)，應(yīng)采用成本法核算。

權(quán)益法應(yīng)用于長(zhǎng)期股權(quán)投資，但并不僅僅局限于投資企業(yè)對(duì)被投資企業(yè)實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)和分派現(xiàn)金股利的處理，它還涉及股權(quán)投資差額的攤銷(xiāo)，以及對(duì)被投資企業(yè)資本業(yè)務(wù)的處理。只是當(dāng)被投資企業(yè)發(fā)生資本業(yè)務(wù)（如股權(quán)結(jié)構(gòu)變動(dòng)和捐贈(zèng)業(yè)務(wù)等）時(shí)，除了調(diào)整長(zhǎng)期股權(quán)投資外，投資企業(yè)尚需調(diào)整資本項(xiàng)目（通常是資本公積）；當(dāng)被投資企業(yè)發(fā)生損益業(yè)務(wù)時(shí)，相應(yīng)調(diào)整損益項(xiàng)目（投資收益）。對(duì)于那些原來(lái)未嚴(yán)格執(zhí)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定、沒(méi)有對(duì)有控制權(quán)的子公司股權(quán)投資采用權(quán)益法處理的，應(yīng)當(dāng)進(jìn)行追溯調(diào)整，但前期子公司的損益業(yè)務(wù)應(yīng)調(diào)整母公司的期初留存利潤(rùn)。此外，還應(yīng)當(dāng)考慮上市公司期中合并、持股比例變動(dòng)及相互持股的權(quán)益法處理及其對(duì)合并會(huì)計(jì)報(bào)表編制的影響。忽略這些因素，將使母公司的帳面記錄發(fā)生錯(cuò)誤，進(jìn)一步導(dǎo)致合并會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)的不正確。

目前，由于證券市場(chǎng)機(jī)制性因素的影響，上市公司大多傾向于確認(rèn)較高的會(huì)計(jì)利潤(rùn)，對(duì)上市公司利用子公司的業(yè)務(wù)調(diào)節(jié)利潤(rùn)的可能性應(yīng)引起足夠的重視。即使一些子公司本年度經(jīng)營(yíng)較好，獲得了利潤(rùn)，但并不符合權(quán)益法處理的條件，上市公司仍有可能設(shè)法將其利潤(rùn)納入會(huì)計(jì)報(bào)表，從而起到“窗飾”會(huì)計(jì)報(bào)表的作用。這是需要注意的另一個(gè)問(wèn)題。

2、在工作底稿中應(yīng)當(dāng)攤銷(xiāo)合并價(jià)差財(cái)政部1998年的《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》已經(jīng)要求上市公司在正式帳冊(cè)上攤銷(xiāo)股權(quán)投資差額， 股權(quán)投資價(jià)差為正數(shù)時(shí)，按不超過(guò)10年的期限攤銷(xiāo)；股權(quán)投資價(jià)差為負(fù)數(shù)時(shí)，按不少于10年的期限攤銷(xiāo)。合并價(jià)差是一種特殊的股權(quán)投資差額，即對(duì)子公司投資的股權(quán)投資差額，自然應(yīng)當(dāng)采用股權(quán)投資差額的攤銷(xiāo)辦法。但是，《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》并未提到需要在編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表時(shí)攤銷(xiāo)合并價(jià)差，而且1995年頒布的《暫行規(guī)定》也沒(méi)有要求在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中攤銷(xiāo)合并價(jià)差，這樣，母公司的凈利潤(rùn)與合并凈利潤(rùn)就會(huì)產(chǎn)生差異，有關(guān)合并價(jià)差的抵銷(xiāo)分錄也難以編制。只有堅(jiān)持在母公司帳上和合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作底稿上同時(shí)攤銷(xiāo)合并價(jià)差，才可以保持合并會(huì)計(jì)報(bào)表的正確性和勾稽關(guān)系。

可能有人指出，既然在母公司帳上攤銷(xiāo)了合并價(jià)差，為什么還要在合并會(huì)計(jì)報(bào)表中攤銷(xiāo)合并價(jià)差呢？這不就重復(fù)攤銷(xiāo)嗎？其實(shí)不然。母公司與企業(yè)集團(tuán)是兩個(gè)會(huì)計(jì)主體，《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》要求攤銷(xiāo)，是母公司個(gè)別報(bào)表采用權(quán)益法的需要，在合并會(huì)計(jì)報(bào)表工作底稿中攤銷(xiāo)是企業(yè)集團(tuán)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表的要求，并不記入母、子公司的帳簿，因此不存在重復(fù)攤銷(xiāo)的問(wèn)題。

攤銷(xiāo)合并價(jià)差，使母公司個(gè)別報(bào)表的長(zhǎng)期股權(quán)投資項(xiàng)目和企業(yè)集團(tuán)合并資產(chǎn)負(fù)債表上的合并價(jià)差更符合其實(shí)際情況，而且有助于消除實(shí)際工作中存在的合并價(jià)差“滾雪球”現(xiàn)象。

3、要求披露分行業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告上市公司通過(guò)編制合并會(huì)計(jì)報(bào)表，反映企業(yè)集團(tuán)整體的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，對(duì)投資者來(lái)說(shuō)，無(wú)疑非常重要。但是，合并會(huì)計(jì)報(bào)表不能告訴投資者不同行業(yè)的獲利能力、風(fēng)險(xiǎn)狀況和增長(zhǎng)態(tài)勢(shì)，尤其在本研究發(fā)現(xiàn)上市公司與其子公司主營(yíng)業(yè)務(wù)一致性比例不高的情況下，不利于投資者作出更加合理的投資決策。能夠反映企業(yè)集團(tuán)分行業(yè)經(jīng)營(yíng)成果和財(cái)務(wù)狀況的分行業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告，恰恰可以起到與合并會(huì)計(jì)報(bào)表相互補(bǔ)充的作用。

目前，上市公司年度報(bào)告對(duì)營(yíng)業(yè)收入進(jìn)行了分行業(yè)披露，作為合并會(huì)計(jì)報(bào)表的補(bǔ)充內(nèi)容，但這一披露仍相當(dāng)簡(jiǎn)單，難以滿(mǎn)足投資者了解公司詳細(xì)經(jīng)營(yíng)情況的需求。上市公司披露分行業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告，將能夠幫助投資者評(píng)價(jià)上市公司多元化經(jīng)營(yíng)中實(shí)現(xiàn)的利潤(rùn)依賴(lài)某一行業(yè)的程度，以及與該行業(yè)相關(guān)的風(fēng)險(xiǎn)。政府有關(guān)部門(mén)在條件成熟時(shí)可以要求上市公司披露更詳細(xì)的行業(yè)分部信息。

4、加強(qiáng)對(duì)上市公司信息披露及注冊(cè)會(huì)計(jì)師行為的監(jiān)管上述分析還表明，上市公司信息披露的質(zhì)量盡管在某些方面在逐年提高（見(jiàn)表 1），但還存在不少問(wèn)題（見(jiàn)表3）。在分析上市公司合并范圍確定的具體情況時(shí)，我們發(fā)現(xiàn)很多公司沒(méi)有披露將持股比例超過(guò)50％的子公司不納入合并范圍的原因。這反映出上市公司的信息披露尚不夠規(guī)范，也反映出年度報(bào)告審計(jì)還存在一些問(wèn)題，而且一些有問(wèn)題的合并會(huì)計(jì)報(bào)表總與某些注冊(cè)會(huì)計(jì)師有關(guān)。進(jìn)一步具體分析，發(fā)現(xiàn)有的上市公司在合并子公司的年度財(cái)務(wù)報(bào)告時(shí)有“并盈不并虧”的弄虛作假現(xiàn)象。

為了規(guī)范上市公司的年度報(bào)告披露，改善合并會(huì)計(jì)信息的質(zhì)量，提高合并會(huì)計(jì)報(bào)表的有用性，應(yīng)對(duì)上市公司的此類(lèi)行為特別予以關(guān)注，有關(guān)部門(mén)應(yīng)制定相應(yīng)的政策法規(guī)加以約束。同時(shí)，也要求會(huì)計(jì)師事務(wù)所在審計(jì)上市公司年度報(bào)告時(shí)，特別注意是否存在剔除虧損子公司操縱利潤(rùn)的現(xiàn)象。

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